1. 사실관계

가. 원고는 주파수를 사용하여 제공하는 역무를 비롯한 전기통신사업 등을 그 목적으로 하는 법인으로 전기통신사업법에 따른 기간통신사업자로서, 정보통신부로부터 이동통신 서비스인 아이엠티이천 서비스(IMT-2000, International Mobile Telecommunication 2000, 이하 ‘아이엠티이천 서비스’라 한다)의 기간통신사업자로 선정되어 아이엠티이천 서비스를 제공하고 있다.

나. 원고는 아이엠티이천 서비스를 고객에게 제공할 때 수취하는 가입신청서에 대하여 2009년 12월분부터 2010년 12월분까지의 인지세를 납부하였다.

다. 원고는 2012. 8. 9.경 분당세무서에 아이엠티이천 서비스의 가입신청서가 인지세법상 인지세 과세문서에 해당하지 않음에도 이를 오인하였다며 기납부한 2009. 8.분 내지 2012. 7.분 인지세를 환급하여 달라는 경정청구를 하였으나, 분당세무서장은 2012. 9. 19. 인지세 환급을 거부하였다.

2. 이 사건의 쟁점

이 사건의 쟁점은 아이엠티이천 서비스가 인지세 과세대상인 인지세법 시행령 제4조 제2호의 ‘이동전화 또는 개인휴대통신 역무’에 해당하는지 여부이다.

3. 대상 판결의 요지(대법원 2017. 10. 12. 선고 2016다212722 판결)

가. 인지세법 제1조 제1항은 “국내에서 재산에 관한 권리 등의 창설ㆍ이전 또는 변경에 관한 계약서나 이를 증명하는 그 밖의 문서를 작성하는 자는 해당 문서를 작성할 때에 이 법에 따라 그 문서에 대한 인지세를 납부할 의무가 있다.”라고 규정하고 있고, 인지세법 제3조 제1항 제7호 (나)목 및 그 시행령 제4조 제2호는 인지세를 납부하여야 할 과세문서의 하나로서 ‘전기통신사업법에 따른 기간통신역무 중 무선전화인 이동전화 또는 개인휴대통신 역무를 이용하기 위하여 작성하는 계약서 또는 가입신청서’를 규정하고 있다.

나. 조세법률주의의 원칙상 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다. 그렇지만 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석을 하는 것은 불가피하다(대법원 2008. 2. 15. 선고 2007두4438 판결 등 참조).

앞서 본 인지세법령에서 인용하고 있는 구 전기통신사업법(2013. 3. 23. 법률 제11690호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)은 제2조 제11호에서 ‘기간통신역무’를 전화ㆍ인터넷접속 등과 같이 음성ㆍ데이터ㆍ영상 등을 그 내용이나 형태의 변경 없이 송신 또는 수신하게 하는 전기통신역무 등으로 규정하고 있을 뿐, 그 하위분류에 속하는 개념인 ‘무선전화인 이동전화 또는 개인휴대통신 역무’에 관하여 명시적으로 정의하는 규정은 따로 마련되어 있지 않다. 다만 구 전기통신사업법 시행령(2012. 2. 28. 대통령령 제23642호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조에서 구 전기통신사업법 제4조 제3항의 위임에 따른 보편적 역무의 세부 내용으로서 요금감면 전화 서비스의 대상이 되는 기간통신역무로 ‘이동전화 서비스, 개인휴대통신 서비스, 아이엠티이천 서비스 및 무선호출 서비스’를 들면서[제2항 제3호 (다)목], 다시 일부 감면대상자에 대한 요금감면 전화 서비스를 ‘이동전화 서비스, 개인휴대통신 서비스 및 아이엠티이천 서비스’로 한정하는 등[제3항 본문 단서 및 제4호 (가)목], 이동전화 서비스 및 개인휴대통신 서비스와 아이엠티이천 서비스를 각기 구분하여 규정하고 있기는 하다.

그러나 ① 인지세는 국내에서 재산에 관한 권리 등의 창설ㆍ이전 또는 변경에 관한 문서에 대해 과세하는 조세로서, 인지세법 제3조 제1항 제7호 (나)목 및 그 시행령 제4조 제2호에서 ‘전기통신사업법에 따른 기간통신역무 중 무선전화인 이동전화 또는 개인휴대통신 역무에 관한 가입신청서’를 과세문서로 규정한 것 역시 이러한 가입신청을 통하여 무선전화인 이동통신 서비스의 이용에 관한 권리가 설정되기 때문이다. ② 그런데 아이엠티이천 서비스는 그 이전에 등장한 ‘셀룰러’, ‘피씨에스’ 등의 서비스와 비교하면 기술적인 측면에만 차이가 있을 뿐, 무선전화인 이동통신 서비스의 이용에 관한 권리가 설정되는 본질적인 속성에서는 아무런 차이가 없다. ③ 입법자의 의사 역시 이러한 공통의 본질적 속성을 기준으로 인지세 과세대상을 정한 것으로 추단될 뿐만 아니라, 입법기술적인 면에서도 시시각각 이루어지는 과학기술의 발전에 따라 새로이 등장하는 이동통신 서비스에 대하여 일일이 인지세의 과세대상으로 규정하는 방식을 택하기는 곤란해 보인다. ④ 비록 앞서 본 구 전기통신사업법 시행령 제2조는 아이엠티이천 서비스에 관하여 ‘이동전화 서비스’ 및 ‘개인휴대통신 서비스’를 병렬적으로 나열하고 있으나, 이는 구 전기통신사업법 제4조 제3항의 위임에 따라 보편적 역무의 세부 내용을 규정한 것에 불과하여, 인지세 과세문서 여부와는 무관한 위 시행령 규정에 터잡아 아이엠티이천 서비스가 인지세 과세대상인 ‘이동전화 또는 개인휴대통신 역무’에서 배제된다고 볼 수는 없다. ⑤ 그 외에도 이 사건 당시 구 전기통신사업법의 위임에 따라 마련된 방송통신위원회 고시(이동전화서비스 번호이동성 시행 등에 관한 기준, 이용약관 인가대상 기간통신역무와 기간통신사업자, 전기통신번호관리세칙 등)에서도 ‘이동전화 서비스’란 용어는 아이엠티이천 서비스를 포함하는 의미로 사용되었고, 이와 동일한 취지의 규정들이 현재까지 그대로 유지되고 있다. 이러한 사정을 고려하면, 아이엠티이천 서비스는 인지세법 시행령 제4조 제2호의 ‘이동전화 또는 개인휴대통신 역무’에 해당한다고 봄이 상당하다.

4. 대상 판결에 대하여

가. 현행법상 인지세 과세대상 문서를 정하는 방법

인지세법 제3조 제1항은 인지세 과세문서를 규정하고 있는데, 아래에서 보는 바와 같이 법률에서 과세문서를 정하는 경우와 대통령령에 위임하여 과세문서를 정하는 방식을 함께 사용하고 있다. 그 각호의 내용을 보면, 제1호, 제5호, 제6호, 제7호 가목, 제9호, 제10호, 제11호, 제12호 다목은 인지세법에서 직접 과세문서를 규정하고 있고, 나머지 과세문서들은 대통령령에 위임하여 정하는 방식에 따르고 있다.

대상 판결에서 문제된 인지세법 제3조 제1항 제7호 나목의 과세문서는 대통령령에 위임하여 정하는 방식에 따른 것으로서 “「전기통신사업법」 제4조 제2항에 따른 기간통신역무 중 대통령령으로 정하는 역무를 이용하기 위하여 작성하는 계약서 또는 가입신청서”라고 규정하고 있다.

한편, 인지세법 제3조 제1항 제7호 나목의 위임에 따라 인지세법 시행령 제4조는 과세문서를 “법 제3조 제1항 제7호 나목에서 ”대통령령으로 정하는 역무를 이용하기 위하여 작성하는 계약서 또는 가입신청서“란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다. 1. 「전기통신사업법」 제2조 제11호에 따른 기간통신역무 중 유선전화를 이용하기 위하여 작성하는 계약서 또는 가입신청서, 2. 「전기통신사업법」 제2조 제11호에 따른 기간통신역무 중 무선전화인 이동전화 또는 개인휴대통신 역무를 이용하기 위하여 작성하는 계약서 또는 가입신청서”라고 규정하고 있다.

대상 판결의 사안에서는 아이엠티이천 서비스가 인지세법 시행령 제4조 제2호의 “이동전화 또는 개인휴대통신 역무”에 포함되는지가 쟁점이 된 것이다.

나. 이 사건의 쟁점에 관하여

아래의 내용을 종합하여 보면, 아이엠티이천 서비스는 인지세법 시행령 제4조 제2호의 “이동전화 또는 개인휴대통신 역무”에 포함되지 않는다고 해석하는 것이 조세법률주의에 부합한다.

(1) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결, 대법원 2008. 10. 23. 선고 2008두7830 판결 등 참조). 특히 과세대상을 확장함으로써 국민의 납세의무를 가중시키는 유추해석이나 확장해석은 엄격하게 제한되어야 한다.

(2) 세법에서 사용하는 용어 중 세법에서 별도로 개념을 규정하고 있는 용어(고유개념)는 그와 같이 규정된 의미로 해석하여야 하는 것이지만, 세법에서 별도로 정의되지 아니한 용어(차용개념)는 그 용어를 사용하는 관련 법령에서의 의미로 해석하는 것이 일반적으로 인정되는 해석방법이다.

그런데, 아래 (4)항에서 보는 바와 같이 인지세법 제3조 제1항 제7호 나목이 인용하고 있는 전기통신사업법령은 기간통신역무 중 이동전화 서비스, 개인휴대통신 서비스 및 아이엠티이천 서비스를 각각 서로 다른 개념으로 구분하여 사용하고 있다. 따라서 인지세법에 기간통신역무에 관한 별도의 개념규정이 없는 이상 인지세법령의 해석에 있어서도 전기통신사업법과 같이 위 각 서비스를 별개의 개념으로 해석하는 것이 타당하다.

(3) 이동전화(셀룰러), 개인휴대통신(PCS), 아이엠티이천 서비스는 통신기술 발달에 따라 구분되는 서비스로서 주파수(이동전화 : 800MHz, 개인휴대통신 : 1,700~1,800MHz, 아이엠티이천 서비스 : 2GHz), 통신기술(이동전화, 개인휴대통신 : TDMA 또는 CDMA, 아이엠티이천 서비스 : CDMA2000 또는 W-CDMA), 데이터 전송속도(이동전화 : 9.6Kbps, 개인휴대통신 : 14.4Kbps, 아이엠티이천 서비스 : 2Mbps), 사용대역폭(이동전화, 개인휴대통신 : 1.23MHz, 아이엠티이천 서비스 : 20MHz), 제공서비스(이동전화 : 음성, 문자메시지, 이메일 등 저용량 데이터, 개인휴대통신 : 음성, 문자메시지, 이미지 중속 데이터, 아이엠티이천 서비스 : 음성, 고속인터넷, 영상전화, 대용량 데이터) 등의 점에서 서로 명확하게 구별되는 별개의 개념이다(이 사건 제1심 판결문 제4면과 제5면 참조).

(4) 기간통신역무에 관한 전기통신사업법 시행령 관련 규정의 개정연혁을 보면, 전기통신 관련 법령에서는 아래에서 보는 바와 같이 기간통신역무를 구분하고 있고, 통신기술의 발달에 따른 사항을 즉시 법령에 반영해 오고 있다.

(가) 2008. 2. 29. 대통령령 제20666호로 개정된 구 전기통신사업법 시행령 제2조 제2항 제3호 다목은 장애인·저소득층에 대한 요금감면 대상서비스를 “제7조 제2호의 기간통신역무 중 이동전화서비스·개인휴대전화서비스 및 무선호출서비스”로 규정하였다.

(나) 2008. 10. 1. 대통령령 제21060호로 개정된 구 전기통신사업법 시행령 제2조 제2항 제3호 다목은 “제7조 제2호의 기간통신역무 중 이동전화 서비스, 개인휴대통신 서비스, 아이엠티이천 서비스 및 무선호출 서비스”라고 하여 요금감면 대상서비스에 ‘아이엠티이천 서비스’를 추가하였다.

(다) 2013. 5. 31. 대통령령 제24546호로 개정된 구 전기통신사업법 시행령 제2조 제2항 제3호 다목은 “기간통신역무 중 이동전화 서비스, 개인휴대통신 서비스, 아이엠티이천 서비스 및 엘티이 서비스”라고 하여 요금감면 서비스에서 ‘무선호출 서비스’를 삭제하고 ‘엘티이 서비스’를 추가하였다.

(5) 그러나 인지세법령에서는 2017. 12. 현재까지도 이러한 통신기술 발달과 관련한 사항을 법령에 전혀 반영하지 않고 있다.

위 (4)항에서 본 바와 같이 전기통신사업법령에서는 빠르게 변화해 가는 전기통신기술의 발전속도에 맞추어 ‘아이엠티이천 서비스’나 ‘엘티이 서비스’와 같이 새롭게 등장한 서비스는 관련 법령을 개정하여 추가하고, ‘무선호출 서비스’와 같은 폐기된 기술에 관한 사항은 삭제하는 것으로 대응해 오고 있다. 이와 같이 전기통신 관련법령이 과학기술발전에 신속하게 대응하고 있음에도 불구하고 이와 관련한 인지세법령은 아무런 입법적 조치를 취하지 않았다.

인지세법 제3조 제1항 제7호 나목이 “「전기통신사업법」 제4조 제2항에 따른 기간통신역무 중 대통령령으로 정하는 역무를 이용하기 위하여 작성하는 계약서 또는 가입신청서”라고 하여 빠르게 발전하는 이동통신 서비스의 변화에 대해 세법에서도 신속하게 대응할 수 있도록 과세대상을 대통령령에 위임하였음에도 불구하고 인지세법 시행령은 위와 같은 전기통신사업법령의 개정 내용을 전혀 반영하지 않았다. 이는 명백한 입법미비이다.

(6) 대상 판결은 이동전화 서비스, 개인휴대통신 서비스 및 아이엠티이천 서비스가 무선전화인 이동통신 서비스의 이용에 관한 권리가 설정되는 본질적인 속성에서 아무런 차이가 없고, 입법자의 의사도 이러한 공통의 본질적 속성을 기준으로 과세대상을 정한 것으로 추단되며, 구 전기통신사업법 시행령이 위 3개의 서비스를 병렬적으로 나열하고 있으나 이는 인지세 과세문서 여부와는 무관한 것이라고 하였다.

그러나 대상 판결과 같은 이유라면 인지세법 제3조 제1항 제7호 나목이 “「전기통신사업법」 제4조 제2항에 따른 기간통신역무 중 대통령령으로 정하는 역무를 이용하기 위하여 작성하는 계약서 또는 가입신청서”라고 하여 과세대상 문서를 대통령령에 위임하는 방식을 취할 이유가 없고, “「전기통신사업법」 제4조 제2항에 따른 기간통신역무를 이용하기 위하여 작성하는 계약서 또는 가입신청서”라고 직접 법률에 규정하는 형식을 취했을 것이다.

또한 대상 판결은 입법기술적인 면에서 시시각각 이루어지는 과학기술의 발전에 따라 인지세 과세대상을 규정하는 것은 곤란해 보인다는 들고 있으나, 인지세법 제3조 제1항 제7호 나목은 이와 같이 빠르게 발전하는 과학기술에 신속하게 대응할 수 있도록 인지세 과세대상을 법률이 아닌 대통령령으로 정하도록 위임하고 있다는 점에서 부당하다. 한편, 대상 판결은 구 전기통신사업법의 위임에 따라 마련된 방송통신위원회 고시에서 ‘이동전화 서비스’가 아이엠티이천 서비스를 포함하는 의미로 사용되고 있다는 점을 하나의 근거로 들고 있으나, 고시의 상위 규정인 구 전기통신사업법 시행령이 이동전화 서비스, 개인휴대통신 서비스 및 아이엠티이천 서비스를 구분하여 규정하고 있음에도 그 하위규정인 고시를 우선하고 있다는 점에서 문제가 있다.

다. 대상 판결의 의의

대상 판결은 대법원 2008. 4. 24. 선고 2006두187 판결에 이어 조세법률주의의 원칙에도 불구하고 합목적적 해석을 하는 것이 가능하다는 하나의 사례를 추가하였다는 정도의 의미가 있다.

그러나 위에서 본 바와 같이 대상 판결이 제시한 판단근거는 모두 적절치 아니하고, 대상 판결의 제1심 판결이유가 오히려 조세법리에 부합하고 타당하다. 대상 판결은 입법의 미비나 해태로 인하여 과세하지 못하는 문제를 법원이 해결하겠다는 과욕으로 인하여 법문을 벗어나 무리한 해석을 한 것인데, 이러한 해석으로 국민의 납세의무를 확장하는 결과를 가져오는 것은 자제되어야 한다. 이러한 해석태도는 입법기관이나 행정기관의 입법 해태를 초래하고, 나아가 납세자의 예측가능성과 법적 안정성을 저해하게 된다는 점에서 심각한 문제이다.