1. 사실관계

가. 원고는 자동차시설대여업 등을 사업목적으로 하여 설립된 회사로서, 법인등기부상 본점은 서울이고, 부산, 인천, 창원, 고양에 각 지점을 두고 있다.

나. 원고는 2011. 1. 1. 이후 취득한 시설대여용 자동차(이하 ‘이 사건 리스차량’이라고 한다)에 관하여 위 각 지점을 사용본거지로 하여 자동차등록을 마치고, 그 무렵 위 각 지점을 관할하는 광역시장, 도지사로부터 징수권을 위임받은 피고들에게 이 사건 리스차량에 관한 취득세(이하 ‘이 사건 취득세’라고 한다)를 신고․납부하였다.

다. 그런데 서울특별시 강남구청장은 2012. 9. 10. 원고에게 ‘위 각 지점은 인적․물적 설비가 없는 허위사업장으로서 이 사건 조항에서 정한 사용본거지에 해당하지 않고, 이 사건 리스차량의 사용본거지는 구 자동차등록규칙 제3조 제1항 제2호에 따라 이 사건 리스차량 취득 당시 원고의 주사무소 소재지이므로, 원고의 본점 소재지를 관할하는 서울특별시장으로부터 징수권을 위임받은 자신이 정당한 과세권자이다‘라는 이유로 이 사건 취득세(가산세 포함)를 부과하였다.

라. 이에 원고는 2012. 12.경 피고들에게 서울특별시 강남구청장의 위 부과처분으로 인한 취득세 이중납부의 위험을 제거하여야 하므로 이미 납부한 이 사건 취득세를 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 하였으나, 피고들은 원고가 적법한 납세지에 취득세를 납부하였으므로 경정청구 대상에 해당하지 않는다는 이유로 원고의 경정청구를 거부하는 이 사건 처분을 하였다.

2. 이 사건의 쟁점

이 사건의 쟁점은 차량의 취득세 납세지인 ‘사용본거지’의 의미이다.

3. 대상 판결의 요지(대법원 2017. 11. 9. 선고 2016두40139 판결)

가. 구 지방세법(2014. 1. 1. 법률 제12153호로 개정되기 전의 것) 제8조 제1항 제2호(이하 ‘이 사건 조항’이라고 한다)는 차량의 취득세 납세지를 자동차관리법에 따른 등록지로 하되, 다만 등록지가 사용본거지와 다른 경우에는 사용본거지를 납세지로 한다고 규정하고 있다. 자동차관리법의 위임을 받은 구 자동차등록령(2013. 3. 23. 대통령령 제24443호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제2호는 ‘사용본거지’를 ‘자동차의 소유자가 자동차를 주로 보관․관리 또는 이용하는 곳으로서 국토해양부령으로 정하는 일정한 장소’로 정의하고 있고, 구 자동차등록규칙(2013. 3. 23. 국토교통부령 제1호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제3조 제1항은 위 등록령 제2조 제2호에서 ‘국토해양부령으로 정하는 일정한 장소’란 자동차 소유자가 개인인 경우에는 그 소유자의 주민등록지(제1호), 자동차 소유자가 법인인 경우에는 그 법인의 주사무소 소재지(제2호)를 말한다고 규정하고 있으며 제 항은 법인의 주사무소 , 2 소재지 외의 다른 장소를 사용본거지로 인정받으려는 자동차 소유자는 그 사유를 증명하는 서류를 등록관청에 제출하여야 한다고 규정하고 있다.

나. 이러한 관련 규정의 문언과 체계에 더하여 이 사건 조항의 입법취지와 개정 경위, 자동차등록의 법적 성격과 취득세 납세지의 의의 등 다음과 같은 사정들을 종합하여 볼 때, 법인이 자동차등록을 하면서 등록관청으로부터 주사무소 소재지 외의 다른 장소를 사용본거지로 인정받아 그 장소가 자동차등록원부에 사용본거지로 기재되었다면, 그 등록이 당연무효이거나 취소되었다는 등의 특별한 사정이 없는 한 차량의 취득세 납세지가 되는 이 사건 조항의 ‘사용본거지’는 법인의 주사무소 소재지가 아니라 ‘자동차등록원부에 기재된 사용본거지’를 의미한다고 보아야 한다.

(1) 취득세는 본래 재화의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 부과하는 유통세의 일종이므로, 그 납세지는 원칙적으로 취득일을 기준으로 해당 취득물건의 소재지로 보아야 하고, 2010. 3. 31. 법률 제10221호로 전부 개정되기 전의 지방세법도 제105조 제1항에서 그와 같이 규정하고 있었다. 하지만 납세지는 납세의무자가 세법에 따른 의무를 이행하고 권리를 행사하는 데 기준이 되는 장소이고, 더구나 취득세와 같은 지방세는 납세지에 따라 과세권이 귀속되는 지방자치단체가 결정되므로, 가능한 한 객관적이고 일률적인 기준에 따라 납세지를 정할 필요가 있다. 특히 차량과 같이 이동성이 높은 과세물건은 과세관청이 차량의 소재지를 파악하는 데 현실적인 어려움이 있을 뿐만 아니라 과다한 행정비용이 발생하므로, 납세지를 정할 때 차량의 소재지가 아닌 다른 합리적인 기준이 요구된다. 이에 과세실무는 지방세법에 명시적인 규정이 없었음에도 자동차관리법상의 자동차등록 제도에 착안하여 해당 차량의 ‘등록원부상 사용본거지’를 관할하는 시․군․구에서 그 취득세를 과세하여 왔다. 또한 2010. 3. 31. 법률 제10221호로 전부 개정된 지방세법은 종래 등록세 중 취득과 관련된 과세대상을 취득세로 통합하면서 제8조 제1항에서 과세물건별로 취득세 납세지를 구체적으로 규정하였고, 차량의 취득세 납세지에 대하여는 과세실무를 반영하여 ‘자동차관리법에 따른 등록지’(제2호)로 명시하였다. 이처럼 지방세법은 차량의 취득세 납세지에 대하여 객관적이고 일률적인 기준을 마련하고자 자동차 관리에 관한 사항을 제도적으로 규율하고 있는 자동차관리법상의 자동차등록 개념을 그대로 차용하고 있다. 따라서 이 사건 조항의 ‘사용본거지’의 의미를 해석할 때도 지방세법상 차량의 취득세 납세지 규정의 입법취지를 충분히 고려하여야 한다.

(2) 또한 이 사건 조항은 앞서 본 바와 같이 차량의 취득세 납세지에 대하여 당초 ‘자동차관리법에 따른 등록지’로만 규정하고 있었는데, 2010. 12. 27. 법률 제10416호로 지방세법이 개정되면서 그 단서에 ‘등록지가 사용본거지와 다른 경우에는 사용본거지를 납세지로 한다’는 내용이 신설되었다. 이는 종래 자동차등록이 사용본거지를 관할하는 등록관청에서만 가능하였던 것과는 달리 2009. 10. 19. 대통령령 제21789호로 개정된 자동차등록령 제5조 제2항에 의하여 2010. 6. 1.부터는 자동차등록에 관한 사무를 해당 자동차의 사용본거지를 관할하지 아니하는 다른 등록관청에서도 처리할 수 있게 된 데 따른 것이다. 즉 자동차등록령의 개정에 따라 ‘등록행위가 실제로 이루어진 등록지’와 ‘사용본거지’가 달라질 수 있게 되자, 납세지와 관련하여 발생할 수 있는 혼란을 방지하기 위해 위 단서 부분이 신설된 것에 불과하다. 따라서 이 사건 조항에서 단서 부분이 신설되었다고 하더라도 지방세법상 차량의 취득세 납세지 판정 기준은 실질적으로 달라지지 않았다.

(3) 한편 이 사건 조항에서 그 개념을 차용하고 . 있는 자동차관리법상의 ‘사용본거지’의 의미에 대하여, 구 자동차등록령 제2조 제2호는 ‘자동차의 소유자가 자동차를 주로 보관․관리 또는 이용하는 곳으로서 국토해양부령으로 정하는 일정한 장소’로 규정하고 있었지만, 그 의미를 구체적으로 밝히고 있는 구 자동차등록규칙 제3조 제1항은 자동차 소유자가 개인인 경우에는 그 소유자의 ‘주민등록지’(제1호)로, 자동차 소유자가 법인인 경우에는 그 법인의 ‘주사무소 소재지’(제2호)로 각각 규정하여 이 또한 일률적으로 정하는 것을 원칙으로 하고 있다.

그리고 구 자동차등록규칙 제3조 제2항에 의하면, 자동차 소유자가 법인인 경우 주사무소 소재지 외의 다른 장소를 사용본거지로 신청할 수 있고, 이를 사용본거지로 인정받기 위해서는 그 사유를 증명하는 서류를 등록관청에 제출하여야 하는데, 그러한 경우에도 구 자동차등록규칙 제27조 제2항은 제출서류로 사업자등록증 또는 법인등기부 등본을 들고 있을 뿐이고, 등록관청은 제출된 사업자등록증 또는 법인등기부 등본을 확인하여 사용본거지로 신청한 장소가 사업자등록증 또는 법인등기부 등본에 지점 등으로 기재되어 있으면 그 장소를 사용본거지로 인정하여 자동차등록원부에 등재하고 있다.

이처럼 자동차등록 관계 법령에서도 사용본거지에 대하여 주민등록지 등으로 사실상 추단하고 있고, 법인의 지점 등 주사무소 소재지 외의 다른 장소를 사용본거지로 신청하는 경우에도 그 지점 등이 갖추고 있는 인적․물적 설비에 관한 자료제출을 요구하고 있지 않다.

(4) 더구나 차량을 취득할 당시에는 실제로 차량을 보관․관리 또는 이용하는 곳이 확정되지 않은 상태이므로 이를 기준으로 차량의 취득세 납세지를 결정할 수 없다. 개인인 자동차 소유자의 사용본거지인 주민등록지나 법인인 자동차 소유자의 원칙적인 사용본거지인 주사무소 소재지 역시 실제로 차량을 주로 보관․관리 또는 이용하는 곳이라기보다는 그러할 개연성이 높은 곳에 불과하다. 차량을 취득할 당시에는 구 자동차등록령 제2조 제2호의 사용본거지에 관한 정의 규정도 그와 같은 의미로 해석할 수밖에 없다. 따라서 구 자동차등록규칙 제3조 제2항의 법인의 주사무소 소재지 외의 사용본거지도 실제로 자동차를 주로 보관․관리 또는 이용하는 곳이 아니라 자동차등록 당시 자동차 소유자가 이를 예정한 곳으로서 등록관청에 의하여 사용본거지로 인정받은 곳이라고 보아야 한다.

그리고 취득세 납세지는 늦어도 취득세를 신고․납부할 무렵에는 확정되어야 하므로, 차량의 취득세를 신고․납부한 이후 그 차량을 실제로 어디에서 주로 보관․관리 또는 이용하였는가와 같은 사정은 원칙적으로 취득세 납세지를 결정하는 기준이 될 수 없다. 만약 그러한 사정도 취득세 납세지를 결정하는 기준이 될 수 있다고 본다면, 취득세 납세지를 객관적이고 일률적인 기준에 따라 정하도록 하여 과다한 행정비용의 발생을 피하고자 한 입법취지가 무색해지고, 실제로 차량을 어디에서 주로 보관․관리 또는 이용하는지를 어느 시점 내지 기간을 기준으로 판단하여야 하는가 하는 어려운 문제에도 직면하게 된다. 또한 개인의 사용본거지인 ‘주민등록지’나 법인의 원칙적 사용본거지인 ‘주사무소 소재지’에 대하여는 차량을 주로 보관ㆍ관리 또는 이용하는 곳이 어디인지를 실질적으로 심사하고 있지 않은데, 법인의 주사무소 소재지 외의 사용본거지를 이와 달리 취급할 근거도 없다.

다. 원심은, 등록관청이 위 각 지점을 이 사건 리스차량의 사용본거지로 하여 자동차등록을 수리한 이상 그 처분이 당연무효에 해당한다는 등의 특별한 사정이 없는 한 이 사건 취득세 납세지로서의 사용본거지는 자동차등록원부에 사용본거지로 기재된 위 각 지점이고, 등록관청이 위 각 지점을 이 사건 리스차량의 사용본거지로 하는 등록신청을 수리한 처분을 당연무효라고 볼 수는 없으므로, 원고의 피고들에 대한 이 사건 취득세 납부는 적법한 납세지에 납부한 것으로서 유효하고, 따라서 위와 같이 납부한 이 사건 취득세를 환급하여 달라는 취지의 원고의 경정청구를 거부한 피고들의 이 사건 처분은 적법하다고 판단하였다. 원심의 판단은 앞서 본 법리에 기초한 것으로서, 거기에 상고이유 주장과 같이 차량의 취득세 납세지 등에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.

4. 대상 판결에 대하여

가. 관련 헌법재판소 결정

(1) 이 사건 조항과 동일한 내용을 규정하고 있던 구 지방세법(2010. 12. 27. 법률 제10416호로 개정된 것) 제8조 제1항 제2호와 관련하여서는 서울특별시(청구인)와 행정안전부장관(피청구인) 간의 권한쟁의 심판사건으로 헌법재판소 2014. 3. 27.자 2012헌라4 결정이 있다.

(2) 위 2012헌라4 결정의 사안은 아래와 같다.

시설대여업 등을 목적으로 하는 ○○주식회사(이하 ‘이 사건 리스회사’라 한다)는 2001. 7. 4. 청구인 서울특별시의 관할구역인 서울 강남구 ○○동 210 ○○빌딩 3층을 본점 소재지로 하여 설립되었고, 2003. 7. 29. 인천광역시 관할구역인 인천 남동구 ○○동 556-2에 지점 등기한 다음, 이용자에게 대여하기 위하여 취득한 차량(이하 ‘이 사건 리스차량’이라 한다)을 위 지점 소재지로서 자동차등록원부상 사용본거지인 인천광역시에 등록하였고, 이 사건 리스회사는 이후 인천광역시에 취득세를 신고납부하였다. 청구인은, 인천광역시에 등록된 사업장은 인적ㆍ물적 설비가 없는 허위사업장이기 때문에 자동차관리법령에 따른 사용본거지가 될 수 없고, 이러한 경우 사용본거지는 이 사건 리스회사의 주사무소 소재지가 되므로 결국 이 사건 리스차량 취득세의 과세권은 주사무소 소재지를 관할하는 청구인에게 있다는 이유로 2012. 9. 10. 이 사건 리스회사에 대하여 취득세 및 가산세를 부과하였다. 이에 인천광역시장은 2012. 9. 20. 피청구인 안전행정부장관에게 지방세기본법 제12조에 의한 과세권 귀속 결정을 청구하였고, 피청구인은 2012. 11. 19. “이 사건 리스회사가 자동차등록에 관한 법령에 따른 요건을 갖추어 인천광역시장 관할 지역에 적법하게 등록한 지점(사업장)을 사용본거지로 정하고 대여용 차량을 등록하였다면 그에 따라 행한 취득세 신고납부도 적법하며, 따라서 이 청구건 취득세의 과세권은 인천광역시장에게 귀속된다고 결정한다.”는 내용의 지방세 과세권 귀속 결정을 하고, 같은 날 인천광역시장에게 통지하였다. 피청구인은 2012. 11. 21. 위 결정문을 청구인에게도 통지하였는바, 이에 청구인은 피청구인의 위 결정이 헌법 및 지방세기본법에 의하여 부여된 청구인의 지방세 과세권을 침해한 것으로서 무효라고 주장하며 2012. 12. 31. 이 사건 권한쟁의심판을 청구하였다.

(3) 헌법재판소는 아래와 같은 이유로 심판청구를 각하하였다.

(가) 이 사건 과세권 귀속 결정의 근거가 되는 구 지방세기본법(2010. 3. 31. 법률 제10219호로 제정되고, 2013. 3. 23. 법률 제11690호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 지방세기본법’이라 한다) 제12조는 1961. 12. 8. 법률 제827호로 제정된 구 지방세법 제10조에서 유래한다. 구 지방세법 제10조는 사소한 문구 변경 등을 제외하고는 기본적인 내용은 현행 규정과 거의 같았다.

구 지방세기본법 제12조는 과세권의 귀속이나 그밖에 지방세기본법 또는 지방세관계법을 적용할 때 지방자치단체의 장 상호간에 의견이 달라 개별 지방자치단체의 견해에 따라 과세권을 행사하거나 세법을 적용하게 될 경우 납세자에게 이중과세되거나 과세를 누락시키게 되는 우려가 있을 경우에 대비한 조치로서 그 방법과 절차를 정한 것이다.

(나) 구 지방세기본법 제12조는 관계 지방자치단체의 장으로부터 과세권 귀속 여부에 대한 결정의 청구를 받았을 때에는 그 청구를 수리한 날부터 60일 이내에 결정하여 지체 없이 그 뜻을 관계 지방자치단체의 장에게 통지하여야 한다고 규정하고 있을 뿐(제1항, 제2항), 그 결정을 통지받은 관계 지방자치단체의 장이 반드시 그 결정사항을 이행하여야 할 법적 의무를 부담하는지 여부, 그 결정사항이 성실히 이행되지 아니하면 피청구인이 그 이행을 강제할 수 있는 수단이 있는지 여부, 그 결정에 대하여 관계 지방자치단체의 장이 불복할 수 있는 별도의 방법이 있는지 여부 등에 대해서는 아무런 규정을 두고 있지 않다. 또한 그 결정과정에서 지방자치법상의 분쟁조정제도에서와 같이 지방자치법상의 지방자치단체 중앙분쟁조정위원회나 지방자치단체 지방분쟁조정위원회의 의결(지방자치법 제148조 제3항)에 따르도록 하는 등의 절차적 보장에 대한 규정 역시 두고 있지 않다.

이와 같은 점을 종합하여 보면, 이 사건 과세권 귀속 결정은 지방세 과세권의 귀속 여부 등에 대하여 관계 지방자치단체의 장의 의견이 서로 다른 경우에 피청구인의 결정이라는 행정적 관여 내지 공적인 견해표명을 규범화한 것에 불과할 뿐, 그 결정에 법적 구속력이 있다고 보기 어렵다.

(다) 청구인의 자치재정권(지방세 과세권)에 대한 침해가능성

1) 헌법 제117조 제1항은 “지방자치단체는 주민의 복리에 관한 사무를 처리하고 재산을 관리하며, 법령의 범위 안에서 자치에 관한 규정을 제정할 수 있다.”고 규정하여 지방자치를 제도적으로 보장하고 있다.

이에 따라 지방자치단체에게는 법령의 범위 내에서 자신의 지역에 관련된 여러 사무를 자신의 책임하에 수행할 수 있는 지방자치권이 보장되는데, 이러한 권한에는 자치입법권, 자치조직권, 자치인사권, 자치재정권 등이 포함된다. 그 중 자치재정권은 지방자치단체가 법령의 범위 내에서 수입과 지출을 자신의 책임하에 운영할 수 있는 권한으로서, 지방자치단체가 법령의 범위 내에서 국가의 지시를 받지 않고 자기책임하에 재정에 관한 사무를 스스로 관장할 수 있는 권한을 말한다. 자치재정권 중에서 자치수입권은 지방자치단체가 법령의 범위 내에서 자기책임하에 그에 허용된 수입원으로부터 수입정책을 결정할 수 있는 권한을 말하는데, 이에는 지방세를 부과할 수 있는 권한이 포함된다(헌재 2010. 10. 28.자 2007헌라4 참조).

청구인의 지방세 과세권은 자치재정권의 일부로서 지방자치단체의 자치사무에 해당하는 지방자치단체의 권한이라고 할 수 있다(지방세기본법 제4조, 제7조 제1항 등).

2) 그런데 피청구인이 관계 지방자치단체의 장의 청구를 받아 과세권의 귀속에 관한 결정을 할 권한은 있으나 그 결정이 행정적 관여로서 법적 구속력이 없음은 앞서 본 바와 같으므로, 청구인은 피청구인의 이 사건 과세권 귀속 결정에도 불구하고, 자체적인 판단에 따라 이 사건 리스회사에 대하여 과세처분을 할 수 있으며, 이미 한 과세처분을 유지하는 데에 아무런 지장이 없다. 따라서 피청구인의 이 사건 과세권 귀속결정으로 말미암아 청구인의 자치재정권 등 자치권한이 침해될 가능성이 있다 할 수 없고, 그 밖에 그 침해가능성이 인정될 만한 청구인의 권한도 보이지 아니한다.

3) 결국 이 사건 심판청구는, 피청구인의 이 사건 과세권 귀속 결정이 헌법 또는 법률에 의하여 부여받은 청구인의 권한을 침해할 가능성이 없는 경우에 해당하므로 부적법하다.‘

(4) 위 2012헌라4 결정과 대상 판결의 관계

인천광역시장이 행정안전부장관에게 구 지방세법(2010. 12. 27. 법률 제10416호로 개정된 것) 제8조 제1항 제2호에 따른 취득세 과세권이 누구에게 있는지에 대한 과세권 귀속결정을 청구하자, 행정안전부장관은 인천광역시장에게 과세권이 있다는 결정을 하였고, 이에 대해 서울특별시는 위 결정이 서울특별시의 과세권을 침해하였다는 이유로 권한쟁의심판을 청구하였다. 이에 대해 헌법재판소는 행정안전부장관의 위 결정은 공적인 견해표명일 뿐 법적 구속력이 없는 것이므로, 서울특별시는 자체 판단에 따라 리스회사에게 취득세를 부과하고 그 처분을 유지하는 데에 아무런 문제가 없고, 따라서 위 결정이 서울특별시의 과세권을 침해할 가능성이 없다는 이유로 각하결정을 하였다. 이와 같이 위 2012헌라4 결정은 구 지방세법(2010. 12. 27. 법률 제10416호로 개정된 것) 제8조 제1항 제2호에 따른 취득세 과세권이 누구에게 있는지에 대해 직접적인 판단을 하지 않았다.

한편, 서울특별시 강남구청장은 위 2012헌라4 결정이 선고되기 전인 2012. 9. 10. 원고에 대한 과세권을 행사하였고, 원고는 이중납부의 위험에 처하게 되자 피고들에게 환급을 구하는 경정청구를 하게 된 것이다. 피고들이 경정청구를 거부하자 원고는 이 사건 소를 제기하였고, 결국 대법원이 대상 판결을 통하여 리스차량에 대한 과세권이 누구에게 있는지 여부를 판단하게 된 것이다.

나. 대상 판결의 의의

대상 판결은 차량의 취득세 납세지를 판정하는 기준인 ‘사용본거지’를 자동차등록원부에 기재된 사용본거지로 볼 것인지, 아니면 실제로 차량을 보관ㆍ관리 또는 이용하는 곳으로 볼 것인지에 대하여, 자동차관리법령에 따라 자동차등록원부에 사용본거지가 기재되었다면 그 등록이 당연무효이거나 취소되지 아니한 이상 자동차등록원부에 등록된 사용본거지를 납세지로 보아야 한다고 해석하였고, 타당하다. 대상 판결의 사안은 형식적으로는 납세의무자와 과세관청간의 다툼이었지만, 실질적으로는 차량에 대한 취득세 과세권자가 누구인가와 관련한 지방자치단체간의 다툼이었다.