1. 사실관계

가. 원고는 2016. 3. 25. 부산지방법원 2015타경8475, 2015타경14784, 2015타경26985(중복) 부동산임의경매절차에서 ‘○○○나이트클럽’이라는 상호로 고고(디스코)클럽 유흥주점영업허가가 존속하고 있던 이 사건 부동산에 관하여 매각허가결정을 받은 후 2016. 4. 19. 매각대금을 완납하고 이 사건 부동산을 취득하였으며, 같은 날 이 사건 부동산에 관하여 일반세율을 적용하여 취득세 등을 신고⋅납부하였다.

나. 원고는 2016. 4. 27. 이 사건 부동산에 관하여 유치권을 주장하면서 그곳에서 무도유흥주점영업을 계속하고 있던 소외 1을 상대로 부산지방법원 2016타인238호로 부동산인도명령을 신청하였고, 2016. 5. 17. 위 신청이 인용되었다.

다. 한편 원고는 이 사건 부동산에 관한 매각허가결정이 있은 후인 2016. 4. 2. 소외 2 (상호: △△△스포츠) 등으로부터 이 사건 부동산을 스포츠센터로 변경하기 위한 용도변경시설 공사에 관한 견적을 받은 후, 2016. 5. 7. 소외 2와 계약금액을 975,000,000원으로 한 인테리어공사 및 장비납품 설치공사에 관한 도급계약을 체결하고 2016. 5. 10. 소외 2에게 선금 명목으로 195,000,000원을 지급하였다.

라. 원고는 2016. 5. 24. 피고에게 이 사건 부동산의 용도를 제2종 근린생활시설로 변경하겠다는 내용의 용도변경신고를 하였다.

마. 그러나 소외 1이 부동산인도명령 결정에 대하여 항고를 제기하는 등 계속하여 유치권을 주장하자, 원고는 2016. 11. 22. 이 사건 부동산에 관하여 위 부동산인도명령결정에 따른 인도집행을 완료하였고, 그 무렵부터 이 사건 부동산의 용도변경공사를 착공하려고 하였으나 실제로 공사를 진행하지는 못하였다.

바. 그런데 피고는 2016. 7. 27. 원고가 고급오락장인 이 사건 부동산을 취득한 날부터 30일 이내에 고급오락장이 아닌 다른 용도로 사용하거나 이를 위한 용도변경공사를 착공하지 않았고, 재산세 과세기준일인 2016. 6. 1.까지 이 사건 건물이 고급오락장으로 이용되고 있다는 이유로, 원고에게 이 사건 건물에 관하여 중과세율을 적용한 취득세와 재산세 등을 부과하는 이 사건 각 처분을 하였다.

2. 이 사건의 쟁점

이 사건의 쟁점은 고급오락장용 부동산 취득시 명문의 규정이 없어도 취득세 중과세율을 적용할 수 없는 정당한 사유를 인정할 수 있는지 여부이다.

3. 대상 판결의 요지(대법원 2017. 11. 29. 선고 2017두56681 판결)

가. 구 지방세법(2016. 12. 27. 법률 제14475호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘법’이라고만 한다) 제13조 제5항 제4호는 본문에서 ‘고급오락장에 해당하는 부동산을 취득한 경우 취득세율을 법 제11조에 따른 세율과 중과기준세율의 100분의 400을 합한 세율을 적용하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다’고 규정하면서, 단서(이하 ‘이 사건 단서’라고 한다)에서 ‘고급오락장용 건축물을 취득한 날부터 30일 이내에 고급오락장이 아닌 용도로 사용하거나 고급오락장이 아닌 용도로 사용하기 위하여 용도변경공사를 착공하는 경우를 제외한다’고 규정하고 있다. 한편 법 제111조 제1항 제1호 (다)목 2) 및 제2호 (가)목은 고급오락장용 토지 및 건축물의 재산세 세율을 각 과세표준의 1,000분의 40으로 규정하고 있다.

이와 같은 고급오락장에 대한 취득세 등 중과제도는 이른바 사치성 재산이라고 할 수 있는 고급오락장의 취득으로 발현되는 높은 담세력을 근거로 이에 대하여 중과세함으로써 사치⋅낭비풍조를 억제하고 국가 전체적으로 한정된 자원을 보다 더 생산적인 분야에 투자하도록 유도함과 동시에 국민의 건전한 소비생활을 정착시키려는 데 그 입법취지가 있다. 그러니 비록 취득 당시의 현황이 고급오락장이었다고 하더라도 객관적 사정에 비추어 취득 후 곧바로 다른 용도로 사용할 것이 예정된 경우에는, 사치⋅향락적 소비시설의 유통이 전제되지 아니하여 고급오락장으로서 취득세 등을 중과할 필요가 없다는 점을 반영하여 이 사건 단서를 두게 된 것임을 알 수 있다.

이러한 고급오락장에 대한 취득세 등 중과세 규정의 입법취지와 이 사건 단서를 포함한 관련 규정의 체계 등을 종합하면, 고급오락장 취득 전후의 객관적 사정에 비추어 취득자가 취득 후 바로 고급오락장이 아닌 다른 용도로 이용하고자 하였으나 책임질 수 없는 장애로 인하여 취득 후 30일 이내에 용도변경공사를 착공하지 못하였고, 그러한 장애가 해소되는 즉시 용도변경공사를 착공하려는 의사가 명백한 경우라면, 취득세 중과세율을 적용할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보아야 한다. 이와 달리 납세의무자인 취득자와 무관하거나 그에게 책임지울 수 없는 사유로 인하여 이 사건 단서에서 정한 형식적 요건을 갖추지 못한 경우에까지 일률적으로 중과세율을 적용하는 것은 고급오락장을 중과하는 본래의 입법취지에 반할 뿐만 아니라 납세의무자의 예측가능성과 법적 안정성을 현저히 해칠 우려가 있다.

나. 위 사실관계에 의하면, 원고가 무도유흥주점으로 사용되던 이 사건 부동산을 제2종 근린생활시설 등으로 사용할 목적으로 취득하였고, 취득 후 이 사건 부동산에 관한 용도변경공사 도급계약을 체결하고 이 사건 부동산의 용도를 제2종 근린생활시설(스포츠센터)로 변경하는 용도변경사용승인을 얻어 용도변경공사를 착공하려고 하였으나, 이 사건 부동산에 대한 유치권을 주장하는 소외 1이 그 인도를 거부하는 바람에 용도변경공사를 착공하지 못하였고, 원고는 위와 같은 장애가 해소되자마자 곧바로 용도변경공사를 착공하려고 한 것으로 보인다. 이러한 이 사건 부동산의 취득 목적과 그에 따른 후속 용도변경공사의 착공이 늦어지게 된 경위 등에 비추어 볼 때, 만약 원고가 이 사건 부동산을 취득함과 동시에 곧바로 이를 인도받았더라면 취득한 날부터 30일 이내이자 재산세 과세기준일 전인 2016. 5. 19. 무렵에는 충분히 용도변경공사를 착공할 수 있었을 것으로 판단된다.

다. 위와 같은 사정을 앞서 본 법리에 비추어 살펴보면, 비록 원고가 무도유흥주점으로 사용되던 이 사건 부동산을 취득한 날부터 30일 이내에 용도변경공사를 착공하지 못하였다고 하더라도, 용도변경공사를 착공하지 못한 데에는 원고에게 책임지울 수 없는 장애가 있었다고 할 것이고, 그러한 장애가 해소되자마자 곧바로 용도변경공사를 착공하려고 한 이상, 이 사건 부동산의 취득에 대하여는 고급오락장 취득에 따른 취득세 중과세율을 적용할 수 없는 정당한 사유가 있다고 봄이 타당하다. 또한 이와 같이 고급오락장용 부동산의 취득에 따른 취득세 중과세율을 적용할 수 없는 장애가 취득 시점에 연이은 재산세 과세기준일까지 계속되었고, 그러한 장애사유가 없었다면 재산세 과세기준일에 용도변경공사가 이루어졌을 것으로 보이는 특별한 사정이 존재하므로, 고급오락장용 부동산의 보유에 따른 재산세 중과세율 역시 적용할 수 없다고 봄이 타당하다.

그런데도 원심은 그 판시와 같은 이유만으로 원고의 이 사건 부동산 취득과 보유가 취득세 및 재산세의 중과세 대상이 된다고 판단하였다. 이러한 원심의 판단에는 상고 이유 주장과 같이 고급오락장에 관한 취득세 및 재산세의 중과세 대상에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 있다.

4. 대상 판결에 대하여

가. 명문의 규정 없이 ‘정당한 사유’를 인정할 수 있는지와 관련한 판례

(1) 법인의 비업무용 부동산 관련

구 법인세법(1998. 12. 28. 법률 제5581호로 개정되기 전의 것) 제18조의3 제1항 제1호는 “1. 당해 법인의 업무와 직접 관련이 없거나 부동산의 이용실태 등으로 보아 지가상승으로 인한 이익을 취득하기 위하여 보유하는 것이라고 인정되는 부동산으로서 대통령령이 정하는 것”을 지급이자 손금불산입 대상 자산의 하나로 규정하고 있고, 그 위임을 받은 구 법인세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것) 제43조의2 제1항은 “부동산 취득 후 일정한 기간이 경과한 때까지 법인의 업무에 직접 사용하지 아니하는 부동산” 등 5개 유형의 비업무용 부동산을 열거한 다음 같은 조 제3항에서 “제1항의 규정에 의한 비업무용 부동산등의 판정기준에 관하여는 재정경제부령으로 정한다”고 하여 구체적인 비업무용 부동산의 판단기준을 다시 부령에 위임하였다. 이에 따라 구 법인세법 시행규칙(1997. 12. 31. 총리령 제675호로 개정되기 전의 것) 제18조 제3항은 비업무용 부동산을 열거하고 있고, 제4항은 제3항에도 불구하고 비업무용 부동산으로 보지 아니하는 부동산을 열거하고 있다. 한편, 구 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 제1호는 “부동산(제12호에 규정된 매매용 부동산을 제외한다)을 취득한 후 6월(건축물 또는 시설물이 없는 토지의 경우에는 1년)이내에 도시계획법에 의한 도시계획의 변경등 정당한 사유없이 당해 법인의 업무에 직접 사용하지 아니한 부동산”이라고 하여 취득 후 일정 유예기간을 두고 정당한 사유 없이 그 기간을 경과하도록 업무에 사용하지 아니한 부동산을 비업무용 부동산으로 규정하였다.

즉, 구 법인세법 시행규칙 제18조 제3항은 법인의 비업무용 부동산을 개별적으로 열거하고, 그 예외사유를 제4항에서 열거하고 있다. 이와 관련하여 실무상 구 법인세법령을 적용함에 있어서 구 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 각호에 해당되는 부동산에 대해 같은 조 제4항의 예외사유 외에 명문의 규정 없이 일반적인 예외사유로 ‘정당한 사유’를 인정하여 비업무용 부동산에서 제외할 수 있는지 여부가 쟁점이 되었다.

이에 대해 대법원은 일반적인 예외사유로서의 정당한 사유는 인정할 수 없다는 일관된 입장을 취하였다. 즉, 구 법인세법과 시행령, 시행규칙의 규정 내용을 전체적으로 보면 어떤 부동산이 구 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 각 호의 어느 하나에 해당하면 그것은 바로 구 법인세법 제18조의3이 정하는 비업무용 부동산에 해당한다고 보아야 하고, 법인의 업무에 직접 사용하는 부동산이라 하더라도 구 법인세법 시행규칙 제18조 제3항 각 호의 1에 해당한다면 제4항의 예외사유가 없는 한 당해 부동산은 비업무용 부동산으로 판정될 수밖에 없어 정당한 사유의 존재는 법인세법상 비업무용 부동산 해당 여부를 좌우하는 예외사유로 되지 아니한다는 것이다(대법원 1999. 7. 9. 선고 97누7219 판결, 대법원 1997. 7. 8. 선고 96누3821 판결, 대법원 1993. 11. 26. 선고 93누13469 판결 등 참조).

법인의 비업무용 부동산에 대한 지급이자 손금불산입과 관련하여 구 법인세법령과 달리 현행 법인세법 시행규칙(2017. 10. 31. 기획재정부령 제639호로 개정된 것) 제26조 제5항 제30호는 비업무용 부동산에 제외되는 사유의 하나로 “당해 부동산의 취득후 제2호부터 제29호까지의 사유 외에 도시계획의 변경 등 정당한 사유로 인하여 업무에 사용하지 아니하는 부동산”이라고 규정함으로써 일반적인 예외사유로서 ‘정당한 사유’를 명문으로 규정하고 있다.

한편, 구 지방세법에서는 비업무용 토지에 대해 취득세를 중과세하는 규정을 두고 있었다. 즉, 2000. 12. 29. 법률 제6312호로 개정되기 전의 구 지방세법 제112조 제2항 제6호는 “법인이 토지를 취득한 후 유예기간 내에 정당한 사유 없이 목적사업에 직접 사용하지 아니하거나 적정기준을 초과하여 소유하고 있는 토지”를 법인의 비업무용 토지라고 하여 일반세율의 5배로 취득세를 중과세하였다. 2000. 12. 29. 개정시 위 제6호가 삭제되어 2001. 1. 1.부터 법인의 비업무용 토지에 대한 취득세 중과세제도는 폐지되었다. 그런데, 구 법인세법령과 달리 구 지방세법 시행령(1998. 12. 31. 대통령령 제15982호로 전문 개정되기 전의 것) 제84조의4 제1항, 제3항은 정당한 사유 없이 그 법인의 고유업무에 직접 사용하지 아니하는 경우를 비업무용 토지로 규정함으로써 명문으로 '정당한 사유'를 비업무용 토지의 일반적 예외사유로 규정하고 있었다.

(2) 가산세 관련

대법원은 가산세의 법적 성질과 부과요건에 관하여, ‘세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는 것이고, 다만 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없다’고 하여 지금까지도 일관되게 판시해 오고 있다(대법원 2017. 7. 11. 선고 2017두36885 판결, 대법원 2016. 10. 27. 선고 2016두44711 판결, 대법원 2003. 12. 11. 선고 2002두4761 판결, 대법원 2001. 9. 14. 선고 99두3324 판결 등 참조).

2006. 12. 30. 법률 제8139호로 개정되기 전까지의 구 국세기본법에는 가산세 면제사유로서 “정당한 사유”가 규정되지 아니하였음에도 불구하고 대법원은 일관되게 정당한 사유를 가산세 면제사유로 인정하여 왔다(대법원 2003. 12. 11. 선고 2002두4761 판결, 대법원 2001. 9. 14. 선고 99두3324 판결 등 참조). 2006. 12. 30. 개정시 위와 같은 판례의 입장을 받아들여 국세기본법 제48조 제1항에서 “정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항의 규정에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 불이행한 것에 대하여 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다”고 규정함으로써 가산세 면제사유로 ‘정당한 사유’를 명문으로 규정하였다.

(3) 정당한 사유를 이유로 본세를 취소한 사례

대법원은 구 조세감면규제법에 따라 자산재평가를 하여 법인세를 감면받은 법인이 같은 법령이 정한 기한까지 상장을 하지 못함에 따라 법인세를 추징한 사안에서, ‘구 조세감면규제법(1990. 12. 31. 법률 제4285호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제56조의2 제1항은 ‘한국증권거래소에 처음으로 주식을 상장하고자 하는 법인은 자산재평가법 제4조, 제38조의 규정에 불구하고 매월 1일을 재평가일로 하여 자산재평가법에 의한 재평가를 할 수 있다’고 규정하고, 구 법인세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 개정되기 전의 것) 제15조 제1항 제5호는 ‘자산재평가법의 규정에 의한 재평가차액은 당해 사업연도의 소득금액계산상 익금에 산입하지 아니한다’고 규정하고 있다. 한편, 조세감면규제법 중 개정법률(1990. 12. 31. 법률 제4285호) 부칙 제23조 제1항, 조세특례제한법 시행령 제138조는 ‘구 조세감면규제법 제56조의2 제1항에 의하여 재평가를 한 법인이 2003. 12. 31.까지 한국증권거래소에 주식을 상장하지 아니하는 경우 이미 행한 재평가는 자산재평가법에 의한 재평가로 보지 아니한다’고 규정하고 있다. 위 각 규정의 입법취지는 주식시장의 활성화를 위하여 주식의 상장을 전제로 자산재평가를 한 법인에 대하여는 자산재평가법상의 재평가요건을 갖추지 못하였더라도 그 재평가차액을 법인세의 과세대상에서 제외함으로써 주식의 상장을 유도하되, 사후 당해 법인이 주식의 상장을 게을리 하는 경우에는 이러한 과세특례를 박탈함으로써 이를 악용하는 것을 방지하고자 하는 데 있으므로, 구 조세감면규제법 제56조의2 제1항에 의하여 자산재평가를 한 법인이 2003. 12. 31.까지 주식을 상장하지 못하였더라도 그 원인이 당해 법인에게 책임을 돌릴 수 없는 정당한 사유에서 비롯되었을 경우에는 재평가차액에 대하여 법인세를 과세할 수 없다고 보아야 한다‘고 판시하였다(대법원 2013. 2. 28. 선고 2011두32416 판결, 대법원 2011. 4. 28. 선고 2009두3842 판결).

즉, 대법원은 정당한 사유가 명문으로 규정되어 있지 아니한 조세감면과 관련한 규정을 해석함에 있어서 가산세가 아닌 본세에 대해 정당한 사유를 인정하여 부과처분을 취소한 것이다. 가산세가 아닌 본세에 대해 명문의 규정 없이 정당한 사유를 인정하여 처분을 취소할 수 있는지는 의문이다.

(4) 위와 같이 대법원은 법인세법상 비업무용 부동산과 관련하여서는 명문의 규정이 없는 이상 정당한 사유를 인정할 수 없다고 하였으나, 가산세와 구 조세감면규제법의 자산재평가 규정과 관련하여서는 명문의 규정이 없음에도 정당한 사유를 인정하였다.

나. 대상 판결의 의의

대상 판결 이전에도 고급오락장과 관련하여 대법원은 입법취지를 고려하여 취득세 중과세대상을 제한적으로 해석하여야 한다고 판시하였다. 즉, 대법원 2012. 2. 9. 선고 2009두23938 판결은 해당 부동산을 취득할 당시 그 일부가 고급오락장으로 사용되고 있었지만, ① 해당 부동산 소재지 일대에 기존 건물을 철거하고 주상복합건물을 신축ㆍ분양하는 사업(이하 ‘이 사건 사업’이라 한다)을 진행하기 위하여 그 취득 5개월 전부터 여러 차례 교통영향평가서를 작성하여 관할관청에 제출하였고, ② 이 사건 사업과 관련하여 은행 등에 대하여 부담한 대출금 채무의 이행을 보장하기 위하여 해당 부동산을 취득한 날 부동산신탁 주식회사와 사이에 해당 부동산 등에 관하여 부동산담보신탁계약을 체결하였으며, ③ 해당 부동산을 취득한 직후 관할관청으로부터 교통영향평가서가 적합하다는 취지의 협의 공문을 받았고, ④ 연이어 건축사사무소 등과는 이 사건 사업에 관한 설계용역계약을, 주식회사 OO공영과는 고급오락장이 있는 건물 등에 관한 철거공사용역계약을 각 체결하였으며, ⑤ 주식회사 OO공영은 바로 위 계약에 따라 철거공사에 착공하여 이를 모두 완료한 사안에서, ‘고급오락장에 대한 취득세 중과세 규정의 입법취지가 사치ㆍ향락적 소비시설의 유통을 억제하고자 하는 데 있는 점 등을 고려하면, 취득 당시의 현황이 고급오락장이더라도 취득 전후의 객관적 사정에 비추어 취득자가 이를 취득한 후 바로 고급오락장이 아닌 다른 용도로 이용하고자 함을 명확히 확인할 수 있을 뿐만 아니라, 나아가 취득자가 취득 후 짧은 기간 안에 실제 고급오락장이 아닌 용도로 사용하기 위해 그 현황을 변경시킨 경우까지 취득세를 중과세할 수는 없다’고 판시하였다.

대상 판결은 고급오락장 취득세 중과세 관련규정에 중과세 배제사유로 ‘정당한 사유’가 명문으로 규정되어 있지 않지만 입법취지 등을 고려하여 정당한 사유가 있는 경우에는 취득세 중과세를 배제할 수 있다고 하였다. 대상 판결은 위 2009두23938 판결과 같은 취지이지만 위 2009두23938 판결에서는 ‘정당한 사유’라는 용어를 사용하지 않았는데, 대상 판결은 고급오락장에 대한 취득세 중과세 배제사유로서 ‘정당한 사유’를 정면으로 인정한 데에 의의가 있다.

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