1. 사실관계

가. 피고는 파산채무자 △△개발 주식회사(이하 ‘△△개발’이라고 한다)가 부가가치세 등 국세를 체납하자, 2010. 9. 10. △△개발 소유의 부동산에 대하여 체납처분에 의한 압류(이하 ‘이 사건 압류’라고 한다)를 하였다.

나. △△개발은 2010. 11. 23. 서울중앙지방법원 2010하합100호로 파산선고를 받았고, 같은 날 파산관재인으로 원고가 선임되었다(이하 △△개발의 파산 전, 후를 불문하고, △△개발과 파산관재인인 원고를 구별하지 않고 ‘원고’라고만 한다).

다. 원고는 2012. 7. 2. 원고보조참가인에게 위 부동산을 매도하고 2013. 4. 2. 그 소유권이전등기를 마쳤고, 같은 날 피고는 원고에게 체납세액에 관한 교부청구를 하였는데, 그 중 부가가치세에 관한 내역은 아래 체납세액표 기재와 같다.

라. 원고는 2013. 4. 15. 파산법원의 허가를 얻어 위 체납세액표 중 납세의무 성립일이 파산선고일 이전인 체납세액표 순번 1 내지 4의 각 부가가치세 및 순번 3의 가산금 합계 15,961,486,950원을 피고에게 납부하였다.

마. 원고는 피고에게 체납세액 중 재단채권에 해당하는 세금을 모두 변제하였음을 이유로 이 사건 압류를 해제하여 줄 것을 요청하였으나, 피고는 2013. 4. 18. 원고에게 국세 체납액이 남아 있어 이 사건 압류를 해제할 수 없다고 회신하였다.

바. 이에 원고는 2013. 11. 14. 피고에게, 나머지 체납 조세채권은 후순위파산채권에 해당하거나 ‘재단채권도 아니고 파산채권도 아닌 조세채권’에 해당하지만, 매수인인 원고보조참가인을 위하여 나머지 체납 세금을 납부할 예정이고, 피고를 상대로 향후 부당이득반환청구 등의 소송을 제기할 수 있다는 취지의 통지를 하였다.

사. 원고는 2013. 12. 5. 체납세액표 순번 1, 2, 4의 각 가산금과 순번 5의 부가가치세 및 가산금 합계 3,747,273,290원(2013. 4. 2. 이후 증가한 가산금 포함)을 납부하였고, 피고는 이 사건 압류를 해제하였다.

2. 이 사건의 쟁점

이 사건의 쟁점은 파산선고 전의 원인으로 인한 국세나 지방세에 기하여 파산선고 후에 발생한 가산금ㆍ중가산금이 재단채권에 해당하는지 여부이다.

3. 대상 판결의 요지(대법원 2017. 11. 29. 선고 2015다216444 판결)

가. 체납세액표 순번 1, 2의 가산금에 대하여

(1) 구 파산법(2005. 3. 31. 법률 제7428호로 폐지되기 전의 것, 이하 같다) 제38조 제2호 본문은 ‘국제징수법 또는 국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권’ 중 파산선고 전의 원인으로 인한 것은 파산재단에 관하여 생긴 것인지 여부를 불문하고 모두 재단채권으로 규정하고 있었다. 따라서 본세가 파산선고 전의 원인으로 인한 것이라면 그 체납으로 인하여 부가되는 가산금ㆍ중가산금도 파산선고 전에 생긴 것인지 파산 후에 생긴 것인지 가리지 않고 모두 재단채권에 해당하였다(대법원 2010. 1. 14. 선고 2009다65539 판결 참조).

반면, 채무자 회생 및 파산에 관한 법률(이하 '채무자회생법'이라고 한다) 제473조 제2호 본문은 ‘국세징수법 또는 지방세기본법에 의하여 징수할 수 있는 청구권’ 중 파산선고 전의 원인으로 인한 청구권은 파산재단에 관하여 생긴 것인지 여부를 불문하고 모두 재단채권에 해당하는 것으로 규정하면서도, 괄호 안에 ‘국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것을 포함하며, 제446조*의 규정에 의한 후순위파산채권을 제외한다.’는 내용을 추가하였다.

위 괄호 안에 있는 규정의 취지는, ‘국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권’은 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것에 한하여 재단채권으로 하되, ‘국세징수법 또는 지방세기본법에 의하여 징수할 수 있는 청구권’이든 ‘국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것’이든, 그 중 ‘제446조의 규정에 의한 후순위파산채권’에 해당하는 것은 재단채권에서 제외하려는 데 있다. 그리고 국세징수법 제21조에 규정된 가산금ㆍ중가산금은 납세의무의 이행지체에 대하여 부담하는 지연배상금의 성질을 띠고 있다(대법원 1991. 3. 12. 선고 90누2833 판결 참조).

한편 채무자회생법 제473조 제4호는 ‘파산재단에 관하여 파산관재인이 한 행위로 인하여 생긴 청구권’을 재단채권으로 규정하고 있고, ‘파산재단에 관하여 파산관재인이 한 행위’에는 파산관재인이 직무와 관련하여 부담하는 채무의 불이행도 포함된다(대법원 2014. 11. 20. 선고 2013다64908 전원합의체 판결 참조). 위 규정은 파산관재인이 파산재단의 관리처분권에 기초하여 직무를 행하면서 생긴 상대방의 청구권을 수시로 변제하도록 하여 이해관계인을 보호함으로써 공정하고 원활하게 파산절차를 진행하고자 하는 데 그 취지가 있다.

이러한 점에서 채무자회생법 제473조 제4호는 파산관재인이 파산재단의 관리처분권에 기초하여 직무를 행하면서 생긴 상대방의 청구권에 관한 일반규정으로 볼 수 있다. 반면 채무자회생법 제473조 제2호는 ‘국세징수법 또는 지방세기본법에 의하여 징수할 수 있는 청구권’ 및 ‘국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것’만을 적용대상으로 하는 특별규정이다.

나아가 국세나 지방세뿐만 아니라 그 체납으로 인하여 부가되는 가산금ㆍ중가산금도 그것이 파산선고 전에 생긴 것인지 파산 후에 생긴 것인지 가리지 않고 모두 그 적용 범위에 포함된다. 따라서 파산관재인이 재단채권인 국세나 지방세를 체납하여 그로 인하여 가산금ㆍ중가산금이 발생한 경우 그 가산금ㆍ중가산금에 대하여는 채무자회생법 제473조 제4호가 아닌 채무자회생법 제473조 제2호가 우선적으로 적용된다고 봄이 타당하다.

이러한 채무자회생법 제473조 제2호 본문의 입법 취지, 국세징수법상 가산금ㆍ중가산금의 법적 성질, 채무자회생법 제473조 제2호․제4호의 관계 등을 종합하면, 파산선고 전의 원인으로 인한 국세나 지방세에 기하여 파산선고 후에 발생한 가산금ㆍ중가산금은 후순위파산채권인 채무자회생법 제446조 제1항 제2호의 ‘파산선고 후의 불이행으로 인한 손해배상액’에 해당하는 것으로 봄이 타당하므로, 위 괄호 안에 있는 규정에 따라 재단채권에서 제외된다.

(2) 이러한 사실관계를 위에서 본 법리에 비추어 본다. 순번 1, 2의 가산금 채권은 파산선고 전의 원인에 의하여 생긴 부가가치세에 기하여 파산선고 후에 발생한 가산금 채권이다. 따라서 이는 후순위파산채권인 채무자회생법 제446조 제1항 제2호 소정의 ‘파산선고 후의 불이행으로 인한 손해배상액’에 해당하므로, 채무자회생법 제473조 제2호 본문의 괄호 안에 있는 규정에 따라 재단채권에서 제외된다.

그런데도 원심은 순번 1, 2의 가산금 채권이 재단채권인 채무자회생법 제473조 제4호 소정의 ‘파산재단에 관하여 파산관재인이 한 행위로 인하여 생긴 청구권’에 해당한다고 판단하였다. 이러한 원심판결에는 상고이유 주장과 같이 재단채권의 범위에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 있다.

나. 체납세액표 순번 5 본세 및 가산금에 대하여

(1) 원심은 순번 5의 부가가치세 및 가산금은 파산선고일 이후에 발생한 채권으로서 재단채권에 해당한다고 볼 수 없으나, 원고는 피고에게 체납세금 및 이에 대한 가산금 지급의무를 부담하는 채무자에 해당하므로, 피고가 조세채무자인 원고로부터 위 부가가치세 및 가산금 채무를 변제받았다고 하여 법률상 원인 없이 이득을 얻은 것이라고 볼 수 없다고 판단하였다.

(2) 그러나 원심의 이러한 판단은 다음과 같은 이유로 수긍하기 어렵다.

1) 채무자회생법에 의하면 파산선고에 의하여 채무자가 파산선고 당시에 가진 국내외의 모든 재산은 파산재단을 구성하고(제382조 제1항), 그 파산재단을 관리 및 처분할 권리는 파산관재인에게 전속한다(제384조). 파산관재인은 파산재단에 속하는 재산을 환가하여 파산채권자들에 대한 배당을 실시할 뿐만 아니라 재단채권 역시 파산재단에 속하는 재산에서 수시로 변제하게 된다. 따라서 재단채권이나 파산채권에 해당하는 조세채권의 납세의무자는 파산관재인이다.

반면, 파산재단에 속하지 않는 재산에 대한 관리처분권은 채무자가 그대로 보유하고 있고, 이는 파산선고 후에 발생한 채권 중 재단채권에 해당하지 않는 채권의 변제재원이 된다. 따라서 파산선고 후에 발생한 조세채권 중 재단채권에 해당하지 않는 조세채권, 즉 ‘파산채권도 아니고 재단채권도 아닌 조세채권’에 대한 납세의무자는 파산관재인이 아니라 파산채무자라고 할 것이다.

2) 원심판결 이유를 이러한 법리에 비추어 살펴본다. 원심의 판단과 같이 순번 5 부가가치세 및 가산금 채권이 파산선고 후에 발생한 채권으로서 재단채권에 해당하지 않는다면 이는 ‘파산채권도 아니고 재단채권도 아닌 조세채권’에 해당하므로, 위 채권의 납세의무자는 파산관재인인 원고가 아니라 파산채무자인 △△개발이다. 따라서 피고가 원고로부터 위 부가가치세 및 가산금 채권을 변제받은 것은 법률상 원인을 결여한 것으로서 부당이득이 성립한다고 보아야 한다.

(3) 그런데도 원심은 이와 달리, 원고가 순번 5의 부가가치세 및 가산금 채권에 대한 납세의무자에 해당한다고 판단하여 원고의 부당이득반환청구를 배척하였으니, 이러한 원심판단에는 상고이유 주장과 같이 부당이득에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 있다.

4. 대상 판결에 대하여

가. 채무자회생법상 파산채권과 재단채권

파산절차란 채무자에게 부채초과나 지급불능과 같은 파산의 원인이 있는 경우에 파산선고를 하고 채무자의 재산을 매각하여 환가한 다음 채권조사를 거쳐 확정된 채권의 우선순위와 채권액에 따라 환가한 금전을 분배하는 절차를 말한다(채무자회생법 제294조 이하).

채무자회생법은 채권자가 파산재단으로부터 변제받을 수 있는 권리를 파산채권과 재단채권으로 구분하고 있다.

파산채권은 채무자에 대하여 파산선고 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권을 의미하는데, 파산채권은 파산절차에 의하지 아니하고는 행사할 수 없다(채무자회생법 제423조, 제424조). 파산채권자는 법원이 정한 신고기간 안에 채권을 신고하도록 하고 있는데(채무자회생법 제447조), 이때까지 신고하지 못하였더라도 그 후 배당제외기간까지 신고한 파산채권은 채권조사에서 배제되지 않는다. 다만, 파산채권 신고를 하지 않은 채권자는 채권자집회에서의 의결권, 채권조사절차에서의 이의권, 배당금수령권 등을 행사할 수 없다.

위와 같이 파산절차에 있어서는 파산채권의 신고기간 안에 신고하지 않더라도 그 이후에 신고를 하면 채권을 행사하는 데에는 아무런 지장이 없다. 그러나 회생절차에 있어서는 채권자가 채무자에 대하여 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권인 회생채권(채무자회생법 제118조 제1호)을 법원이 정한 신고기간 안에 신고하지 아니하면 회생절차에 참가할 수 없게 되고(채무자회생법 제148조), 신고하지 아니한 회생채권은 특별한 사정이 없는 한 채무자회생법 제251조에 따라 회생계획인가의 결정이 있는 때에 실권된다는 점이 파산절차와 다른 점이다. 조세채권 중 회생절차개시 전에 납세의무가 성립한 채권은 회생채권이 된다(대법원 2013. 2. 28. 선고 2012두23365 판결).

한편, 재단채권은 파산선고 후에 파산재단 전체로부터 파산채권에 우선하여 변제받을 수 있는 채권을 말한다(채무자회생법 제476조). 채무자회생법 제473조는 제1호부터 제11호까지 재단채권을 열거하고 있는데, ① 파산채권자의 공동의 이익을 위한 재판상 비용에 대한 청구권, ② 「국세징수법」또는 「지방세징수법」에 의하여 징수할 수 있는 청구권(국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것을 포함하며, 제446조의 규정에 의한 후순위파산채권을 제외한다). 다만, 파산선고 후의 원인으로 인한 청구권은 파산재단에 관하여 생긴 것에 한한다. ③ 파산재단의 관리·환가 및 배당에 관한 비용, ④ 파산재단에 관하여 파산관재인이 한 행위로 인하여 생긴 청구권, ⑤ 사무관리 또는 부당이득으로 인하여 파산선고 후 파산재단에 대하여 생긴 청구권, ⑥ 위임의 종료 또는 대리권의 소멸 후에 긴급한 필요에 의하여 한 행위로 인하여 파산재단에 대하여 생긴 청구권, ⑦ 제335조 제1항의 규정에 의하여 파산관재인이 채무를 이행하는 경우에 상대방이 가지는 청구권, ⑧ 파산선고로 인하여 쌍무계약이 해지된 경우 그 때까지 생긴 청구권, ⑨ 채무자 및 그 부양을 받는 자의 부양료, ⑩ 채무자의 근로자의 임금·퇴직금 및 재해보상금, ⑪ 파산선고 전의 원인으로 생긴 채무자의 근로자의 임치금 및 신원보증금의 반환청구권이 재단채권에 속한다.

파산절차에서의 재단채권에 대응하는 것으로 회생절차에는 공익채권이 있다. 공익채권은 채무자회생법 제179조 제1항**에 제1호부터 제15호까지 열거되어 있고, 이러한 공익채권은 회생절차에 의하지 아니하고 수시로 변제하며, 회생채권에 우선하여 변제한다(채무자회생법 제180조).

나. 파산절차에서의 조세채권

파산선고 전의 원인으로 생긴 조세채권으로서 채무자회생법 제446조의 후순위파산채권에 해당하지 아니하는 조세채권과 파산선고 후에 생긴 조세채권으로서 파산재단에 관하여 생긴 조세채권은 재단채권이 된다(채무자회생법 제473조 제2호). ‘파산선고 전의 원인으로 생긴 조세채권’은 파산선고 전에 납세의무가 성립한 조세채권을 말하고, ‘파산재단에 관하여 생긴 조세채권’은 파산재단에 속한 재산의 소유 또는 처분으로 인하여 성립한 조세채권과 파산재단으로부터 발생하는 수익에 대한 조세채권을 의미한다.***

다만, 파산선고 전의 원인으로 생긴 조세채권 중 파산선고 후에 발생한 가산금과 중가산금은 채무자회생법 제446조 제1항 제2호에 해당하여 후순위파산채권이 된다.

한편, 회생절차에서 조세채권의 지위는 파산절차와 다르다. 즉, ‘회생절차 개시 전의 원인으로 생긴 청구권’은 회생채권이 되는데(채무자회생법 제118조 제1호), 조세채권이 채무자회생법 제118조 제1호의 ‘회생절차개시 전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권’으로서 회생채권에 해당하는지 여부는 회생절차개시결정 전에 법률에 정한 과세요건이 충족되어 그 조세채권이 성립되었는지 여부를 기준으로 하여 정해진다(대법원 2013. 2. 28. 선고 2012두23365 판결 등).

이에 따라 회생절차개시결정 전에 납세의무가 성립한 조세채권은 회생채권이 되고, 회생절차개시결정 후에 납세의무가 성립한 조세채권은 공익채권이 된다.

한편, 회생절차개시결정 전에 납세의무가 성립한 조세채권으로서 회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 ① 원천징수하는 조세(다만, 「법인세법」 제67조(소득처분)의 규정에 의하여 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여에 대한 조세는 원천징수된 것에 한한다), ② 부가가치세·개별소비세·주세 및 교통·에너지·환경세, ③ 본세의 부과징수의 예에 따라 부과징수하는 교육세 및 농어촌특별세, ④ 특별징수의무자가 징수하여 납부하여야 하는 지방세는 공익채권이다(채무자회생법 제179조 제1항 제9호).

다. 파산 관련 조세채권의 납세의무자

채무자가 파산선고 당시에 가진 모든 재산은 파산재단에 속하고, 채무자가 파산선고 전에 생긴 원인으로 장래에 행사할 청구권도 파산재단에 속한다(채무자회생법 제382조).

법원은 채무자에 대해 파선선고를 하면서 동시에 파산관재인을 선임한다(채무자회생법 제312조 제1항). 파산재단을 관리 및 처분하는 권한은 파산관재인에게 전속한다(채무자회생법 제384조). 이에 따라 파산관재인은 파산재단에 속하는 재산을 환가하여 파산채권자들에 대한 배당을 실시하고 재단채권도 파산재단에 속하는 재산에서 수시 변제하게 된다. 이러한 점에서 재단채권이나 파산채권에 해당하는 조세채권의 납세의무자는 파산관재인이 된다.

한편, 압류할 수 없는 재산은 파산재단에 속하지 아니한다(채무자회생법 제383조 제1항). 또한 법원은 개인인 채무자의 신청에 의하여 ‘① 채무자 또는 그 피부양자의 주거용으로 사용되고 있는 건물에 관한 임차보증금반환청구권으로서 「주택임대차보호법」 제8조(보증금중 일정액의 보호)의 규정에 의하여 우선변제를 받을 수 있는 금액의 범위 안에서 대통령령이 정하는 금액을 초과하지 아니하는 부분 또는 ② 채무자 및 그 피부양자의 생활에 필요한 6월간의 생계비에 사용할 특정한 재산으로서 대통령령이 정하는 금액을 초과하지 아니하는 부분’에 해당하는 재산을 파산재단에서 면제할 수 있다(채무자회생법 제383조 제2항).

위와 같은 사유로 파산재단에 속하지 않는 재산에 대한 관리처분권은 채무자가 그대로 보유하게 된다. 따라서 파산선고 후에 발생한 조세채권 중 재단채권에 해당하지 않는 조세채권, 즉 ‘파산채권도 아니고 재단채권도 아닌 조세채권’에 대한 납세의무자는 파산채무자가 된다.

라. 대상 판결의 의의

대상 판결은 채무자회생법 제473조 제2호의 ‘국세징수법 또는 지방세기본법에 의하여 징수할 수 있는 청구권’ 및 ‘국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 파산채권보다 우선하는 것’은 재단채권으로서 파산채권에 우선하여 변제받을 수 있지만, 그러한 국세나 지방세의 납부기한이 파산선고 후에 도래하였음에도 파산관재인이 이를 납부하지 아니하여 발생한 국세나 지방세의 가산금과 중가산금은 채무자회생법 제446조 제1항 제2호의 ‘파산선고 후의 불이행으로 인한 손해배상액’에 해당하여 재단채권에서 제외된다고 판시하였다.

따라서 파산선고 전에 납세의무가 성립한 국세나 지방세의 경우에도 파산선고 후에 체납을 하게 되면 그에 따른 가산금과 중가산금은 재단채권이 아닌 후순위파산채권이 된다.

또한 대상 판결은 파산선고 후에 발생한 조세채권 중 파산재단에 속하지 않는 재산에 대하여 발생한 조세채권은 파산채권도 아니고 재단채권도 아니며, 그러한 조세채권의 납세의무자는 파산채무자라는 점을 확인해 주었다.

※ 관련 참고자료

*
제446조 (후순위파산채권)
① 다음 각호의 청구권은 다른 파산채권보다 후순위파산채권으로 한다.
1. 파산선고 후의 이자
2. 파산선고 후의 불이행으로 인한 손해배상액 및 위약금
3. 파산절차참가비용
4. 벌금·과료·형사소송비용·추징금 및 과태료
5. 기한이 파산선고 후에 도래하는 이자없는 채권의 경우 파산선고가 있은 때부터 그 기한에 이르기까지의 법정이율에 의한 원리의 합계액이 채권액이 될 계산에 의하여 산출되는 이자의 액에 상당하는 부분
6. 기한이 불확정한 이자없는 채권의 경우 그 채권액과 파산선고 당시의 평가액과의 차액에 상당하는 부분
7. 채권액 및 존속기간이 확정된 정기금채권인 경우 각 정기금에 관하여 제5호의 규정에 준하여 산출되는 이자의 액의 합계액에 상당하는 부분과 각 정기금에 관하여 같은 호의 규정에 준하여 산출되는 원본의 액의 합계액이 법정이율에 의하여 그 정기금에 상당하는 이자가 생길 원본액을 초과하는 때에는 그 초과액에 상당하는 부분
② 채무자가 채권자와 파산절차에서 다른 채권보다 후순위로 하기로 정한 채권은 그 정한 바에 따라 다른 채권보다 후순위로 한다.

**
① 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 청구권은 공익채권으로 한다. [개정 2006.12.30 제8138호(교통세법), 2007.12.31 제8829호
(개별소비세법), 2009.10.21, 2014.5.20, 2016.5.29] [[시행일 2016.8.30]]
1. 회생채권자, 회생담보권자와 주주·지분권자의 공동의 이익을 위하여 한 재판상 비용청구권
2. 회생절차개시 후의 채무자의 업무 및 재산의 관리와 처분에 관한 비용청구권
3. 회생계획의 수행을 위한 비용청구권. 다만, 회생절차종료 후에 생긴 것을 제외한다.
4. 제30조 및 제31조의 규정에 의한 비용·보수·보상금 및 특별보상금청구권
5. 채무자의 업무 및 재산에 관하여 관리인이 회생절차개시 후에 한 자금의 차입 그 밖의 행위로 인하여 생긴 청구권
6. 사무관리 또는 부당이득으로 인하여 회생절차개시 이후 채무자에 대하여 생긴 청구권
7. 제119조 제1항의 규정에 의하여 관리인이 채무의 이행을 하는 때에 상대방이 갖는 청구권
8. 계속적 공급의무를 부담하는 쌍무계약의 상대방이 회생절차개시신청 후 회생절차개시 전까지 한 공급으로 생긴 청구권8의2. 회생절차개시신청 전 20일 이내에 채무자가 계속적이고 정상적인 영업활동으로 공급받은 물건에 대한 대금청구권
9. 다음 각목의 조세로서 회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 것가. 원천징수하는 조세. 다만, 「법인세법」 제67조(소득처분)의 규정에 의하여 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여에 대한 조세는 원천징수된 것에 한한다.나. 부가가치세·개별소비세·주세 및 교통·에너지·환경세다. 본세의 부과징수의 예에 따라 부과징수하는 교육세 및 농어촌특별세라. 특별징수의무자가 징수하여 납부하여야 하는 지방세
10. 채무자의 근로자의 임금·퇴직금 및 재해보상금
11. 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 채무자의 근로자의 임치금 및 신원보증금의 반환청구권
12. 채무자 또는 보전관리인이 회생절차개시신청 후 그 개시 전에 법원의 허가를 받아 행한 자금의 차입, 자재의 구입 그 밖에 채무자의 사업을 계속하는 데에 불가결한 행위로 인하여 생긴 청구권
13. 제21조 제3항의 규정에 의하여 법원이 결정한 채권자협의회의 활동에 필요한 비용
14. 채무자 및 그 부양을 받는 자의 부양료
15. 제1호부터 제8호까지, 제8호의2, 제9호부터 제14호까지에 규정된 것 외의 것으로서 채무자를 위하여 지출하여야 하는 부득이한 비용

***
최완주, “파산절차와 조세관계”, 재판자료 제82집, 제404면부터 제411면(1999).