재산제세 실무를 하다보면 아차 깜박하는 경우가 있기도 한다. 그러나 전문가로서 깜박한다는 것은 사실 모르는 것이나 마찬가지다. 적어도 고객의 입장에서는. 소위 변명의 여지가 없다는 것이다. 하지만 관련 규정을 꼼꼼하게 살피지 않는다면 놓치는 부분이 있다는 것이 현실이다.

바로 놓치기 쉬운 환지된 토지 양도 규정이다.

환지처분이란 도시개발법에 따른 도시개발사업, 농어촌정비법에 따른 농업생산기반 정비사업, 그 밖의 법률에 따라 사업시행자가 사업완료 후에 사업구역 내의 토지소유자 또는 관계인에게 종전의 토지 또는 건축물 대신에 그 구역 내의 다른 토지 또는 사업시행자에게 처분할 권한이 있는 건축물의 일부와 그 건축물이 있는 토지의 공유지분으로 바꾸어 주는 것을 말한다.

조금 더 쉽게 풀면 도시개발법 및 기타법률에 의해 사업완료 후 사업지구 내의 토지 관계자, 소유자에게 종전 토지 대신 그 구역 내의 새로운 토지로 바꾸어주는 것을 말한다.

일반적으로 토지 양도에 대한 양도소득세 계산은 비사업용토지의 판단, 자경감면과 같은 감면 적용 여부의 판단이 어려운 것이지 계산 자체는 크게 어려움이 없다.
하지만 환지된 토지의 양도소득세 계산은 그 성격이 조금 특이하여 판단 이외에 계산 자체의 어려움이 있다. 따라서 환지된 토지의 양도소득세를 계산할 때 주의할 점에 대하여 설명하고자 한다.

1. 환지처분의 성격
소득세법 88조에 따르면 양도의 정의를 설명하면서 그 단서에 양도에서 제외되는 것을 열거하고 있다. 이 중에 하나가 「도시개발법」이나 그 밖의 법률에 따른 환지처분으로 지목 또는 지번이 변경되거나 보류지로 충당되는 경우인데 이 조문만 보았을 때는 양도에서 제외되므로 얼핏 비과세되는 것으로 생각할 수 있다. 하지만 소득세법 시행령 162조①항9호(양도 또는 취득의 시기)에 의거하여 환지된 토지의 취득시기를 종전 토지의 취득시기로 소급적용하고 있기 때문에 종전 토지 취득시부터 환지시까지의 양도차익 자체가 비과세 되는 것이 아니라 이월과세에 의한 과세이연 효과만 있는 것이다.

2. 취득시기 및 양도시기
소득세법 시행령 162조①항9호에 의거하여 「도시개발법」 또는 그 밖의 법률에 따른 환지처분으로 인하여 취득한 토지의 취득시기는 환지 전의 토지의 취득일. 다만, 교부받은 토지의 면적이 환지처분에 의한 권리면적보다 증가 또는 감소된 경우에는 그 증가 또는 감소된 면적의 토지에 대한 취득시기 또는 양도시기는 환지처분의 공고가 있은 날의 다음날로 한다.
주의할 것은 소득세법 시행령 162조①항9호 단서에서 교부면적이 권리면적보다 증가한 경우(청산금 납부)의 취득시기(추가 납부의 개념)와 교부면적이 권리면적보다 감소한 경우(청산금 수령)의 양도시기(일부 양도의 개념)가 환지처분 공고일의 다음날이라는 것이다. 특히 청산금 수령의 경우에는 청산금 수령한 날이 아님을 주의해야 한다.

3. 양도가액 및 취득가액 계산 산식
소득세법 시행규칙 77조에 의거하여 환지된 토지의 양도가액 및 취득가액 계산은 다음의 산식에 의한다.

다만, 동 규정은 기준시가에 의한 양도차익 산정이 아닌 양도가액 또는 취득가액을 기준시가에 의하는 경우로 적용되는 것이므로 기준시가에 의한 양도차익 산정뿐만 아니라 환산가액에 의한 취득가액 산정에 있어서의 양도 또는 취득 당시의 기준시가에도 적용할 수 있는 것이다.

(1) 종전의 토지소유자가 환지예정지구내의 토지 또는 환지처분된 토지를 양도한 경우
가. 양도가액

나. 취득가액

(2) 환지예정지구내의 토지를 취득한 자가 당해 토지를 양도한 경우
가. 양도가액

나. 취득가액

(3) 종전의 토지소유자가 환지청산금을 수령하는 경우
① 환지시 청산금을 수령한 경우
가. 양도가액

 나. 취득가액

② 환지예정지구의 토지 또는 환지처분된 토지를 양도한 경우
가. 양도가액

 나. 취득가액

4. 면적의 계산
환지된 토지 양도소득세를 계산함에 있어서 가장 중요한 것은 바로 면적의 산정이다. 환지된 토지의 양도소득세 계산이 어려운 이유가 바로 면적 산정이 까다롭기 때문인 것이고 바꿔 생각하면 면적의 계산만 잘 할 수 있다면 환지 계산의 거의 전부를 했다고도 볼 수 있는 것이다. (일반적인 토지의 양도소득세를 계산함에 있어서 취득면적과 양도면적은 보통 동일하나 환지된 토지의 양도소득세 계산의 경우에는 취득면적과 양도면적이 달라질 수 있음을 주의해야 한다.)

이러한 면적 계산을 잘하기 위해서는 권리면적과 교부면적에 대한 이해가 선행되어야 한다.
도시개발법에 의한 환지의 절차상 환지예정지 지정일에는 권리면적이 환지확정일에는 교부면적이 결정되며 이러한 권리면적과 교부면적에 차이가 있는 경우 징수 및 교부를 결정하는 청산의 단계를 거친다.
여기서 권리면적과 교부면적의 개념이 모호할 수 있는데 쉽게 얘기하면 권리면적은 토지소유자가 환지를 통해 가질 수 있는 권리에 해당하는 면적을 말하며 교부면적은 실제로 되돌려 받는 토지 면적을 의미하는 것이다.

또한 종전토지의 취득시기가 환지예정지 지정일 이전인지 이후인지에 따라 혹은 양도시기가 환지확정일 이전인지 이후인지에 따라 면적계산이 달라지는데 이 중에서 환지예정지 지정일 이전에 취득하였고 환지확정일 이후에 양도한 경우로 가정하여 설명하고자 한다. (또한 권리면적과 교부면적이 동일한 경우는 계산이 쉽기 때문에 권리면적과 교부면적이 차이가 있는 경우로 설명)

사례1) 거주자 갑
∘ 1997.3.10. 토지 200㎡ 취득
∘ 1998.7.20. 환지예정지공고(권리면적 80㎡) 
∘ 2000.11.20. 환지처분공고(교부면적 100㎡, 청산금 1천만원 지급)
∘ 2018.3.15. 토지양도(100㎡)

사례를 보면 교부면적이 권리면적보다 20㎡ 증가한 것을 볼 수 있다. 쉽게 얘기하면 토지 소유자는 환지예정지 지정일 당시 80㎡ 받을 권리가 생겼지만 환지확정일 이후에 실제로 100㎡를 받은 것이다. 따라서 거주자 갑씨는 추가적으로 받은 20㎡에 대하여 청산금 1천만원을 납부하고 추가로 토지를 취득한 것으로 볼 수 있으며 이를 청산금 납부라고 한다. 이와 관련하여 표로 정리하면 아래와 같다.

주의할 것은 청산금 납부의 경우 추가 취득의 개념이기 때문에 종전면적인 200㎡ 이외에 추가적으로 20㎡ 만큼 취득면적이 잡힌다는 것과 이에 대한 취득시기가 환지처분 공고일의 다음날인 2000.11.21. 이라는 것이다.

사례2) 거주자 갑
∘ 2002.8.10. 토지 200㎡ 취득
∘ 2007.3.10. 환지예정지공고(종전토지 200㎡에 대한 권리면적 120㎡임)
∘ 2018.3.14. 환지처분공고일(확정교부면적 90㎡)
∘ 2018.4.5. 감소된 환지 30㎡에 대해 청산금(2천만원 수령)

사례를 보면 사례1)과 대비하여 교부면적이 권리면적보다 30㎡ 감소한 것을 볼 수 있다. 쉽게 얘기하면 토지 소유자는 환지예정지 지정일 당시 120㎡ 받을 권리가 생겼지만 환지확정일 이후에 실제로 90㎡를 받은 것이다. 따라서 거주자 갑씨는 감소한 30㎡에 대하여 청산금 2천만원을 수령하고 일부 면적을 양도한 것으로 볼 수 있으며 이를 청산금 수령이라고 한다.

다만, 앞서본 청산금 납부 케이스와 다르게 청산금 수령의 경우에는 시점이 나눠지는데 첫 번째 시점은 청산금을 수령한 경우이고 두 번째 시점은 청산금 수령 이후 잔여 토지를 양도한 경우이다.
또한 세법 예규에 의하면 종전의 토지 및 건물의 전부 또는 일부의 수용(양도)으로 환지청산금을 교부받는 경우에는 유상양도에 해당하여 양도소득세 과세대상이라고 하였기 때문에 청산금 수령한 시점에서도 양도소득세 계산을 해야 하는 것이다. 결론적으로 말하면 청산금 수령의 경우에는 양도소득세 계산을 시점별로 2번을 하게 되는 것이다.

사례2)의 경우에는 청산금 수령 시점에 대한 양도소득세를 계산하는 것이고 이와 관련하여 표로 정리하면 아래와 같다.

주의할 것은 청산금 수령의 경우 일부 양도의 개념이기 때문에 전체 권리면적에서 일부 양도된 면적의 비율만큼 취득면적을 안분해야 한 다는 것과 이에 대한 양도시기가 환지처분 공고일의 다음날인 2018.3.15. 이라는 것이다.
또한 거주자 갑씨가 청산금 수령하고 나서 추후에 남은 토지 90㎡를 양도한다고 가정했을 때의 취득면적은

이 되는 것이다. 3-(3) 산식 참고.

5. 세액계산에 필요한 서류
토지를 양도함에 있어서 일반적인 토지의 경우에는 기본적으로 매매계약서, 토지등기부등본, 토지대장, 개별공시지가확인원 등이 필요하지만 환지된 토지의 경우에는 여기에서 한가지의 서류가 추가 된다.

앞서 설명하였듯이 결국 환지를 계산함에 있어서 가장 어려운 부분은 면적 산정인 것이고 글에서는 대표적으로 환지예정지 지정일 이전에 취득하였고 환지확정일 이후에 양도한 경우로 가정하여 설명하였으나 실제 실무에서는 종전토지의 취득시기가 환지예정지 지정일 이전인지 이후인지에 따라 혹은 양도시기가 환지확정일 이전인지 이후인지에 따라 면적계산이 달라지기 때문에 상황별 케이스가 더욱 많다.

따라서 상황별로 면적 계산이 달라질 수 있기 때문에 환지 계산을 위해서 추가적으로 필요한 정보는 환지예정지 지정일, 환지확정일, 권리면적, 교부면적이 될 것인데 이러한 정보를 볼 수 있는 서류가 바로 환지예정지(확정)증명원 또는 환지조서이다. 해당 서류는 소재지 관할 시·군·구청에서 발급받을 수 있으며 불가피하게 발급받을 수 없는 경우에는 대한민국 정보공개(https://www.open.go.kr/) 사이트에 접속하여 공개청구 후 발급받을 수 있다.

재산세재 자동계산 프로그램인 '양도코리아'에서는 환지된 토지의 양도소득세를 계산함에 있어서 가장 핵심이 되는 면적 계산을 지원해주고 있어 이용자에게 큰 도움을 줄 수 있을 것으로 판단된다.