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[판세]명의신탁 증여자의 기한후 신고 '부당무신고 가산세'의 다툼

유철형 변호사l승인2019.09.03 08:57:47

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1. 사실관계

가. 소외 1은 2002. 9. 28. 원고들에게 동생인 소외 3 명의로 보유하던 OO주택산업 주식회사(이하 ‘OO주택’이라고 한다) 주식 300,000주를 각각 증여하였다.

나. 원고들은 2002. 12. 26. 각 관할세무서장들에게 증여자를 소외 3으로 증여세 신고를 하면서 OO주택 주식 1주당 18,456원으로 산출한 세액을 현금으로 납부하였다.

다. 관할세무서장들은 원고들에게, 2004. 8. 23. 및 2005. 8. 4. 각 OO주택 주식의 1주당 가액을 재평가하여 증여세 본세 및 납부불성실 가산세를 각 증액 경정․고지하였다.

라. 한편, 소외 1은 2007. 8. 10. 아들인 원고 1에게 매제인 소외 2 명의로 보유하던 △△ 주식 758,980주를 증여하였는데, 당시 원고 1은 소외 2와 함께 소외 2의 처와 자녀들을 입회인으로 기재하고 2007. 8. 10. 소외 2로부터 △△ 주식 758,980주를 증여받는다는 내용의 증여계약서(이하 ‘이 사건 증여계약서’라고 한다)를 작성하였다.

마. 원고 1은 △△ 주식을 증여받은 날인 2007. 8. 10.부터 구 상속세 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라고 한다) 제68조 제1항에 규정된 법정신고기한 내인 2007. 11. 10.까지 증여세 과세표준 등을 신고하지 않았다.

바. 원고 1은 2008. 3. 17. 피고 용산세무서장에게 증여자를 망 소외 2로 하여 가산세를 포함한 증여세를 기한 후 신고하면서 이 사건 증여계약서를 첨부하였고, △△ 주식 454,129주를 물납하였다.

사. 피고 강남세무서장은 원고 1에게, 2013. 1. 11. 동일인 재차 증여가산과 △△ 주식 재평가 등으로 인하여 증가한 증여세 본세와 그 산출세액 전액에 대한 일반무신고 가산세를 각각 증액 경정․고지하였다가, 2014. 6. 19. 부당무신고 가산세를 부과하여야 한다는 이유로 신고불성실 가산세를 증액 경정․고지하였다.

아. 또한 피고들은 2013. 11. 1. 및 같은 달 4. 동일인 재차 증여가산과 OO주택 주식 재평가 및 증여재산 공제액 재계산 등으로 인한 증여세 본세와 원고들이 증여자를 소외 3으로 하여 2002. 9. 28.자 증여분 증여세를 신고 및 납부한 것은 효력이 없다고 보아 그 산출세액 전액에 대한 일반무신고 가산세 및 납부불성실 가산세를 각각 경정․고지하였다.

2. 이 사건의 쟁점

이 사건의 쟁점은 명의신탁 주식을 실제로 증여받은 수증자가 명의수탁자를 증여자로 하여 기한 후 신고를 한 경우 부당무신고 가산세 과세 여부이다.

3. 대상 판결의 요지(대법원 2019. 7. 25. 선고 2017두65159 판결)

가. 2007. 8. 10.자 증여 관련 상고이유에 대한 판단

(1) 원고의 상고이유에 대하여

(가) 원심은 아래와 같은 이유 등을 들어 피고 강남세무서장이 원고 1에게 2007. 8. 10.자 △△ 주식 증여에 관한 신고의무 불이행을 이유로 기한 후 신고 이후의 증여재산 가액 재평가에 따른 증액부분에 대하여도 일반무신고 가산세를 부과할 수 있다고 판단하였다.

1) 기한 후 신고는 납세자의 편의를 도모하는 한편 국가의 조세 부과․징수를 원활하게 하기 위하여 도입된 제도일 뿐이므로, 기한 후 신고를 하면서 본세 및 가산세의 납부가 이루어졌다고 하더라도 납세자가 법정신고기한 내에 과세표준 등을 신고하지 않았다는 것에는 변함이 없다.

2) 구 국세기본법(2007. 12. 31. 법률 제8830호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제47조의2 제1항 본문은 무신고 가산세 부과기준을 ‘세법에 따른 산출세액’으로 규정하고 있을 뿐 과세관청이 최초 결정시에만 무신고 가산세를 부과할 수 있다거나 최초 결정 이후 증액경정시에는 무신고 가산세를 추가로 부과할 수 없다는 등의 어떠한 제한도 두고 있지 않다.

3) 원고 1은 △△ 주식을 증여받은 날인 2007. 8. 10.부터 구 상속세 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 상증세법’이라고 한다) 제68조 제1항에 규정된 법정신고기한 내인 2007. 11. 10.까지 증여세 과세표준 등을 신고하지 않았다. 이러한 무신고의 경우 부과되는 신고불성실 가산세에 관하여 ‘구 상증세법상 평가방법의 차이로 인하여 증여세액이 증가하는 경우’를 가산세 부과대상에서 제외하는 규정은 별도로 존재하지 않는다.

4) 원고 1이 기한 후 신고를 하면서 무신고 가산세를 일부 납부하였다는 사정만으로 무신고 가산세 부과대상인 원고 1의 지위가 기한 후 신고 이후 과소신고 가산세의 부과 대상으로 변경된다고 볼 수 없으므로 과소신고 가산세 부과 예외규정을 유추적용할 수도 없다.

5) 따라서 기한 후 신고 이후 △△ 주식 재평가 등에 따른 증액경정이 있었다고 하더라도 피고 강남세무서장은 원고 1에게 증여세 산출세액 전액에 관한 일반무신고 가산세를 부과할 수 있다.

(나) 관련 법리에 비추어 기록을 살펴보면, 원심의 이유 설시에 다소 부적절한 점이 있으나, 피고 강남세무서장의 원고 1에 대한 일반무신고 가산세 부과처분이 적법하다고 본 결론은 정당하고, 거기에 상고이유 주장과 같이 기한 후 신고의 의미 및 효력에 관한 법리를 오해하는 등의 잘못이 없다.

(2) 피고 강남세무서장의 상고이유에 대하여

(가) 구 국세기본법 제47조의2 제2항 제1호는 납세자가 부당한 방법으로 무신고한 과세표준이 있는 경우에는 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당한 금액을 부당무신고가산세액으로 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제하도록 규정하고 있다.

그리고 구 국세기본법 제47조의2 제2항은 부당무신고가산세의 요건인 ‘부당한 방법’의 의미를 ‘납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장한 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령이 정하는 방법’으로 정의하고 있고, 그 위임에 따른 구 국세기본법 시행령(2008. 2. 22. 대통령령 제20622호로 개정되기 전의 것) 제27조 제2항 제6호는 ‘그 밖에 국세를 포탈하거나 환급․공제받기 위한 사기, 그 밖의 부정한 행위’를 ‘부당한 방법’ 중의 하나로 들고 있다.

(나) 원심은 다음과 같은 사정들을 종합하면, 원고 1이 증여자가 허위로 기재된 이 사건 증여계약서를 작성하였다는 사정만으로는 사기 기타 부정한 행위 등 부당한 방법으로 증여세 과세가액 및 과세표준을 신고하지 않았다고 보기 어렵고, 소외 1과 망 소외 2의 행위를 납세의무자인 원고 1의 ‘사기 기타 부정한 행위 등 부당한 방법으로 과세표준을 신고하지 않은 행위’와 동일하게 평가할 수 없으므로, 원고 1에게 2007. 8. 10.자 △△ 주식 증여에 관한 증여세 신고의무 불이행을 이유로 부당무신고 가산세를 부과할 수는 없다고 판단하였다.

1) 명의신탁된 주식의 명의를 수증자의 명의로 변경하면서 실질적인 주주인 명의신탁자가 명의신탁주식을 회수하여 수증자에게 증여하는 형식을 취하지 아니하고 명의수탁자가 수증자에게 곧바로 양도한 것처럼 주식양도계약서를 작성한 사실만 가지고는 사기 기타 부정한 행위로써 증여세를 포탈하였다고 단정하기는 어렵다(대법원 2006. 6. 29. 선고 2004도817 판결 참조). 여기서 조세범 처벌법상 형사처벌 대상인 ‘사기 기타 부정한 행위로써 조세를 포탈한 경우’와 부당무신고 가산세 부과 요건인 ‘사기 기타 부정한 행위 등 부당한 방법으로 무신고한 과세표준이 있는 경우’에 있어서 ‘사기 기타 부정한 행위’는 같은 의미로 해석될 수 있다.

2) 실질적 주주로 명의신탁자인 소외 1로부터 주식을 실제로 증여받았음에도 명의수탁자에 불과한 소외 2로부터 증여받은 것처럼 가장하기는 하였으나 원고 1은 이 사건 증여계약서를 작성하면서 2007. 8. 10.자 △△ 주식의 증여를 매매 등의 거래로 조작하지 않았다.

3) 이 사건 증여계약서에 위 △△ 주식 증여에 관한 주된 납세의무자인 수증자가 원고 1로 명시되어 있다.

4) 원고 1이 기한 후 신고를 하면서 △△ 주식을 물납함으로써 결과적으로 2007. 8. 10.자 △△ 주식 증여에 관한 증여세 본세의 징수는 이루어졌다.

5) 소외 1과 소외 2가 원고 1의 대리인이나 이행보조자 등에 해당한다고 볼 증거가 없는 이상 소외 1과 소외 2가 적극적으로 △△ 주식 명의신탁 사실을 은폐․가장하였음을 원고 1의 증여세 부당무신고 여부 판단에 있어서 고려할 수는 없다.

(나) 앞서 본 규정과 관련 법리에 비추어 기록을 살펴보면, 원심의 위와 같은 판단에 상고이유 주장과 같이 구 국세기본법 제47조의2 제2항 제1호의 부당무신고 가산세에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다. 한편 상고이유에서 들고 있는 대법원판결은 사안이 달라 이 사건에 원용하기에 적절한 것이 아니다.

나. 2002. 9. 28.자 증여 관련 상고이유에 대한 판단

원심은 그 판시와 같은 이유로 원고들이 법정신고기한 내에 OO주택 주식 증여분 증여세의 과세가액 및 과세표준을 신고한 이상 이를 무신고로 볼 수 없으므로, 피고들의 원고들에 대한 2013. 11. 1.자 및 2013. 11. 4.자 각 증여세 신고불성실 가산세 부과처분과 납부불성실 가산세 부과처분(2005. 8. 4.자 증여세 납부불성실 가산세액을 초과하는 부분)은 부과제척기간이 경과한 후에 이루어진 것으로서 무효 확인의 의미로 취소되어야 한다고 판단하였다.

관련 법리에 비추어 기록을 살펴보면, 원심의 이러한 판단은 정당하고, 거기에 상고이유 주장과 같이 증여세에 있어 무신고에 관한 법리를 오해한 잘못이 없다.

4. 대상 판결에 대하여

가. 명의신탁과 부정행위 및 부당가산세

재산의 명의신탁행위가 조세포탈에 있어서의 부정행위나 부당가산세에 있어서의 부정행위에 해당되는지가 문제된다.

(1) 명의신탁과 부정행위

먼저 조세포탈에 있어서의 부정행위와 관련하여, 대법원은 ‘조세범 처벌법의 조세포탈죄에서 ‘사기 기타 부정한 행위’란, 조세의 포탈을 가능하게 하는 행위로서 사회통념상 부정이라고 인정되는 행위, 즉 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 말한다. 따라서 다른 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 아니하지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 아니한 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세의 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 인정할 수 있다.’는 입장이다. 1)

위와 같은 법리를 전제로 대법원은 명의신탁 행위를 조세포탈죄에서의 부정행위로 판단하고 있다. 즉, 대법원은 ‘양도금액을 실지거래가격이 아닌 기준시가로 인정받기 위하여 명의신탁 사실을 숨기고 마치 배우자가 실제로 경락을 받아서 이를 양도한 것처럼 허위의 방법으로 양도신고를 한 경우에는 양도소득세 포탈목적이 인정된다’고 판시하였다. 2)

또한 대법원은 ‘피고인이 자녀들에게 차명주식을 증여하였음에도 피고인의 자녀들이 그 차명주주들로부터 주식을 직접 매수하는 것처럼 보이기 위하여 허위의 주식매매계약서를 작성하고, 주식매매대금이 실제로 지급된 것과 같은 외관을 만들기 위하여 피고인 자녀들 명의의 예금계좌에서 직접 매도인인 차명주주들 명의의 예금계좌로 금원을 이체하거나 피고인의 자녀들 명의의 예금계좌에서 출금한 금원을 차명주주들의 예금계좌에 그대로 입금한 후, 명목상 매도인인 차명주주들의 명의로 주식양도차익에 대한 양도소득세를 자진하여 신고·납부함으로써, 적극적으로 피고인의 자녀들과 차명주주들 사이에 실질적인 매매가 있는 것과 같은 외관을 만드는 방법으로 의제증여세 부과의 전제가 되는 ‘최대주주인 피고인과 특수관계에 있는 자녀들 사이의 차명주식 증여 사실’을 숨기는 등의 방법으로 의제증여세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하였다. 이러한 피고인의 행위는 구 상증법 제41조의5 제1항 3) 에 따른 의제증여세의 포탈범행에 있어서 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당한다.

또한 여러 사정을 종합하면 피고인이 2003. 9.경 자녀들에게 차명주식을 이전한 것을 적극적으로 숨김으로써 의제증여세 부과의 전제가 되는 ‘주식의 증여 사실이나 3년 내에 증여받은 재산으로 주식을 취득한 사실’의 발견을 어렵게 하여 의제증여세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 할 당시에, 피고인이 자녀들에게 차명주식의 발행회사인 그 판시 회사의 우회상장을 염두에 두고 이를 위하여 그 협회등록법인(코스닥상장법인)을 인수한 것으로 볼 수 있으므로, 피고인에게는 합병을 통한 우회상장을 전제로 주식을 거래한 후 합병을 통한 우회상장으로 양도된 주식의 가치를 증가시켜 그 증가된 가액을 자녀들에게 증여하고 그에 따른 의제증여세를 포탈하겠다는 범의가 있었다고 볼 수 있다.’고 판시하였다. 4)

위와 같이 대법원은 명의신탁 행위를 상속세나 일반 증여세, 양도소득세 등을 포탈하기 위한 부정행위로 보고 있으나, 아래에서 보는 바와 같이 명의신탁 외에 다른 적극적인 행위가 없이 단지 주식 명의신탁과 같은 명의위장 사실만 있는 경우에는 부정행위가 되지 않는다는 입장이다. 5)

(2) 명의신탁과 부당가산세

한편, 명의신탁을 상증세법 제45조의2에 따른 명의신탁 증여의제 증여세를 포탈하기 위한 행위로 볼 수 있는지는 문제이다. 과세실무상 이를 부정행위로 보아 40%의 세율에 의한 부당무신고가산세 6) 를 부과하고 있다.

대법원은 부당무신고가산세에 있어서의 부정행위의 의미를 조세포탈에서와 동일한 의미로 해석하고 있다. 즉, 대법원은 ‘부당무신고가산세에 관한 구 국세기본법 제47조의2 제2항의 입법취지는 국세의 과세표준이나 세액 계산의 기초가 되는 사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 행위가 있는 경우에 과세관청으로서는 과세요건사실을 발견하고 부과권을 행사하기 어려우므로 부정한 방법으로 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반한 납세자를 무겁게 제재하는 데 있다. 따라서 구 국세기본법 시행령 제27조 제2항 제6호가 부정한 방법의 하나로 들고 있는 ‘사기 그 밖에 부정한 행위’라고 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 과세대상의 미신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 아니한 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여지지 않은 채 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 않는다. 또한 납세자가 명의를 위장하여 소득을 얻더라도, 명의위장이 조세포탈의 목적에서 비롯되고 나아가 여기에 허위 계약서의 작성

과 대금의 허위지급, 과세관청에 대한 허위의 조세 신고, 허위의 등기․등록, 허위의 회계장부 작성․비치 등과 같은 적극적인 행위까지 부가되는 등의 특별한 사정이 없는 한, 명의위장 사실만으로 구 국세기본법 시행령 제27조 제2항 제6호에서 정한 ‘사기 그 밖의 부정한 행위’에 해당한다고 볼 수 없다.’고 판시하였다. 7)

대법원 2017. 4. 13. 선고 2015두44158 판결은 위와 같은 법리를 전제로 하여 망인이 주식 명의신탁을 하여 양도소득세와 종합소득세 누진세율에 따른 차액 상당의 누락이 있었다고 하더라도 망인의 명의신탁 행위와 이에 뒤따르는 부수행위를 조세포탈의 목적에서 비롯된 부정한 적극적인 행위로 볼 수 없다는 이유로, 양도소득세 부당무신고가산세 중 일반무신고가산세액을 초과하는 부분과 종합소득세 부당과소신고가산세 중 일반과소신고가산세액을 초과하는 부분은 위법하다고 판시하였다.

그러나 위에서 본 바와 같이 대법원은 명의신탁 행위를 상속세나 일반 증여세, 양도소득세 등을 포탈하기 위한 부정행위로 보고 있다. 그런데, 대법원이 대법원 2018. 3. 29. 선고 2017두69991 판결, 대법원 2017. 4. 13. 선고 2015두44158 판결 등의 사안에서 명의신탁자가 주식 명의신탁을 통하여 양도소득세와 배당소득에 대한 종합소득세를 누락한 행위는 적극적인 부정행위로서 전형적인 조세포탈행위에 해당됨에도 불구하고 부정행위에 해당되지 않는다고 판시한 점은 의문이다.

대법원 2018. 12. 13. 선고 2018두36004 판결은 상증세법 제45조의2에 따른 명의신탁 증여의제에서 명의신탁 행위 자체가 부정행위에 해당되는지 여부가 문제된 사안에서, ‘구 국세기본법 제47조의2 제2항은 부당무신고가산세의 요건인 ‘부당한 방법’의 의미를 ‘납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장한 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반

하는 것으로서 대통령령이 정하는 방법’으로 정의하고 있고, 그 위임에 따른 구 국세기본법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23592호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제27조 제2항 제6호는 ‘부당한 방법’ 중의 하나로 ‘그 밖에 국세를 포탈하거나 환급․공제받기 위한 사기, 그 밖의 부정한 행위’를 들고 있다.

위 규정들의 입법 취지는 국세의 과세표준이나 세액 계산의 기초가 되는 사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 행위가 있는 경우에 과세관청으로서는 과세요건사실을 발견하고 부과권을 행사하기 어려우므로 부정한 방법으로 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반한 납세자를 무겁게 제재하는 데 있다. 따라서 구 국세기본법 시행령 제27조 제2항 제6호가 부당한 방법의 하나로 들고 있는 ‘사기, 그 밖의 부정한 행위’라고 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여지지 않은 채 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 여기에 해당하지 않는다. 또한 납세자가 명의를 위장하여 소득을 얻더라도, 명의위장이 조세포탈의 목적에서 비롯되고 나아가 여기에 허위 계약서의 작성과 대금의 허위지급, 과세관청에 대한 허위의 조세 신고, 허위의 등기ㆍ등록, 허위의 회계장부 작성ㆍ비치 등과 같은 적극적인 행위까지 부가되는 등의 특별한 사정이 없는 한, 명의위장 사실만으로 구 국세기본법 시행령 제27조 제2항 제6호에서 정한 ‘사기, 그 밖의 부정한 행위’에 해당한다고 볼 수 없다(대법원 2017. 4. 13. 선고 2015두44158 판결 참조).’고 전제한 다음, 자신의 명의를 빌려준 명의수탁자는 부수행위 등을 수반한 명의신탁이 인정되면 거기에 증여의 실질이 없음에도 실제소유자로부터 재산을 증여받은 것으로 의제되어 명의수탁자로서 증여세를 부담하는 것인 만큼, 명의신탁의 결과로 증여세를 부담할 따름인 명의수탁자가 증여세를 포탈할 목적으로 부수행위 등을 동반하여 과세요건사실인 명의신탁과 같은 부정한 적극적인 행위를 하였다고 보기는 어렵다고 하여 부당무신고가산세 부과처분이 위법하다고 판시함으로써 명의신탁 증여의제에 따른 증여세 과세에 있어서는 명의신탁 행위 자체를 부정행위로 볼 수 없다는 점을 명확히 하였다.

다만, 명의신탁 증여추정이나 의제의 경우에도 명의수탁자에게는 증여세 과세가액과 과세표준을 신고할 의무가 있다는 것이 대법원의 입장이다. 8) 이러한 입장에 따르면 증여세 신고를 하지 아니한 명의수탁자에게 일반무신고가산세는 과세할 수 있다는 결론이 된다.

또한 대법원 2019. 7. 11. 선고 2017두68417 판결은 명의수탁자가 일반 증여세로 신고납부를 한 경우 명의신탁 증여의제 증여세의 과세시 무신고 및 납부불성실 가산세를 과세할 수 있는지 여부와 관련하여, ‘수증자가 증여세 신고를 하면서 증여자를 사실과 다르게 신고하였다고 하더라도 증여세 신고행위 자체를 부정하여 무신고로 볼 수 없으므로 명의수탁자가 한 일반 증여세 신고도 유효하고, 또한 증여세 신고가 유효하므로 그에 따른 증여세 납부도 유효하므로 명의수탁자가 일반 증여세로 신고·납부하였다면 명의신탁 증여의제에 따른 증여세 과세시 그 납부한 부분에 대해 납부불성실 가산세를 과세할 수 없다.’고 판시하였다.

나. 대상 판결의 의의

(1) ‘기한 후 신고’ 이후 가액 재평가에 따른 증액부분에 대해 일반무신고 가산세를 과세할 수 있는지

‘기한 후 신고’란 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 자가 관할 세무서장이 세법에 따라 해당 국세의 과세표준과 세액(국세기본법 및 세법에 따른 가산세를 포함한다)을 결정하여 통지하기 전까지 기한 후 과세표준신고서를 제출하는 것을 의미한다(국세기본법 제45조의3). 국세기본법 제47조의2 제1항은 무신고 가산세의

과세대상을 “납세의무자가 법정신고기한까지 세법에 따른 국세의 과세표준 신고(예정신고 및 중간신고를 포함하며, 「교육세법」 제9조에 따른 신고 중 금융·보험업자가 아닌 자의 신고와 「농어촌특별세법」및 「종합부동산세법」에 따른 신고는 제외한다)를 하지 아니한 경우”로 규정하고 있고, 법정신고기한이 지난 후 1개월 이내에 기한 후 신고를 한 경우에는 해당 가산세액의 100분의 50에 상당하는 금액을, 법정신고기한이 지난 후 1개월 초과 6개월 이내에 기한 후 신고를 한 경우에는 해당 가산세액의 100분의 20에 상당하는 금액을 감면하고 있다(국세기본법 제48조 제2항 제2호).

위와 같이 기한 후 신고는 법정신고기한까지 신고를 하지 아니한 것이므로 무신고 가산세 과세대상이 된다. 한편, 「상속세 및 증여세법」 제60조 제2항·제3항 및 제66조에 따라 평가한 가액으로 과세표준을 결정한 경우, 즉, 상증세법상 평가방법의 차이로 인하여 세액이 증가하는 경우에는 그에 대한 과소신고 가산세를 과세하지 아니하도록 하고 있다(국세기본법 제47조의3 제4항 제1호 다목). 기한 후 신고 이후 가액 재평가의 경우 증액된 부분에 대해서도 동일하게 취급할 수 있는지가 문제되는데, 대상 판결은 이를 부정하였다. 기한 후 신고는 무신고 가산세 과세대상이고, 무신고의 경우에는 과소신고와 달리 상증세법상 평가방법의 차이로 인한 부분에 대한 가산세 면제규정이 없다는 점에서 타당한 결론이다.

(2) 부당무신고 가산세 과세 여부

위 가.항에서 본 바와 같이 대법원은 부당무신고 가산세에 있어서의 ‘부정행위’의 의미를 조세포탈에서와 동일한 의미로 해석하면서, 과세대상의 미신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 아니하는 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여지지 아니한 채 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 부정행위에 해당되지 않는다는 입장이다. 이러한 입장에서 명의위장만으로는 부정행위로 볼 수 없다고 판시하고 있다. 9)

대상 판결의 사안에서 원고 1은 실제로 명의신탁자로부터 명의신탁 주식을 증여받으면서 명의수탁자를 증여자로 기재한 증여계약서를 작성하고, 증여세 신고·납부시 과세관청에 이를 제출하였다. 대상 판결은 위에서 본 기존 판례의 법리에 따라 단지 이 사건 증여계약서를 작성·제출한 행위만으로는 원고 1의 행위를 부당무신고 가산세에 있어서의 부정행위로 볼 수 없다고 판단하였다.

(3) 법정신고기한 내에 명의수탁자를 증여자로 하여 증여세를 신고·납부한 경우 무신고로 볼 수 있는지

대상 판결은 실제로 명의신탁자로부터 명의신탁 주식을 증여받고 증여세를 신고하면서 단지 증여자를 명의신탁자가 아니라 명의수탁자로 기재하였다고 하더라도 증여세 신고로서 유효하고, 이를 무신고로 볼 수 없다고 판단하였다. 수증자가 법정신고기한 내에 과세표준과 세액을 신고한 이상 증여자를 달리 기재하였다고 하더라도 이를 증여세 무신고로 보기는 어렵다는 점에서 타당하다.

(4) 대상 판결과 대법원 2019. 7. 11. 선고 2017두68417 판결의 비교

대법원 2019. 7. 11. 선고 2017두68417 판결은 새로운 명의신탁의 명의수탁자가 종전 명의수탁자를 증여자로 하여 증여세를 신고·납부하였다고 하더라도 이는 명의신탁 증여의제에 따른 증여세 신고·납부행위로서 유효하다고 판시하였다. 위 2017두68417 판결은 명의신탁을 반복하는 과정에서 새로운 명의수탁자가 종전 명의수탁자를 증여자로 하여 증여세를 신고한 사안이고, 대상 판결은 명의신탁 주식을 실제로 증여받으면서 수증자가 명의수탁자를 증여자로 신고한 사안이다. 양자 모두 증여자를 사실과 다르게 신고하였다는 점에서 동일하다. 대법원은 위 2개의 사안에서 납세의무자가 과세관청에 증여세 과세표준을 신고한 이상 증여자를 사실과 다르게 신고하였다고 하더라도 이를 무신고로 볼 수 없다고 하였다. 대상 판결은 납세의무자가 증여세 과세표준 신고를 하였다면 증여자를 사실과 다르게 신고하였다고 하더라도 무신고로 볼 수 없다는 위 2017두68417 판결의 법리를 다시 한번 확인해 준 데에 의미가 있다.

[관련 설명]

1) 대법원 2015. 10. 29. 선고 2013도14716 판결, 대법원 2012. 3. 15. 선고 2011도13605 판결, 2003. 2. 14. 선고 2001도3797 판결 등.

2) 대법원 2005. 1. 28. 선고 2004도7359 판결.

3) 구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것) 제41조의5 (합병에 따른 상장등 이익의 증여의제)

① 최대주주등과 특수관계에 있는 자가 최대주주 등으로부터 당해 법인의 주식등을 증여받거나 유상으로 취득한 경우 또는 증여받은 재산으로 최대주주등외의 자로부터 당해 법인의 주식 등을 취득하거나 다른 법인의 주식등을 취득한 경우로서 그 주식등의 증여일등으로부터 3년 이내에 당해 법인 또는 다른 법인이 특수관계에 있는 주권상장법인 또는 협회등록법인과 합병됨에 따라 그 가액이 증가된 경우로서 당해 주식 등을 증여받거나 유상으로 취득한 자가 당초 증여세과세가액 또는 취득가액을 초과하여 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 증여받은 것으로 본다.

4) 대법원 2011. 6. 30. 선고 2010도10968 판결.

5) 대법원 2018. 3. 29. 선고 2017두69991 판결, 대법원 2017. 4. 13. 선고 2015두44158 판결 등.

6) 국세기본법 제47조의2 제1항 제1호.

7) 대법원 2018. 3. 29. 선고 2017두69991 판결, 대법원 2017. 4. 13. 선고 2015두44158 판결, 대법원 2016. 2. 18. 선고 2015두1243 판결, 대법원 2015. 10. 29. 선고 2013도14716 판결 등.

8) 대법원 2003. 10. 10. 선고 2002두2826 판결, 대법원 2019. 6. 13. 선고 2016두50792 판결 등.

9) 대법원 2018. 3. 29. 선고 2017두69991 판결, 대법원 2017. 4. 13. 선고 2015두44158 판결, 대법원 2016. 2. 18. 선고 2015두1243 판결, 대법원 2015. 10. 29. 선고 2013도14716 판결 등.

[유철형 변호사 프로필]

△ 법무법인(유한) 태평양 변호사
△ 행안부 고문변호사
△ 행안부 지방세예규심사위원회 위원
△ 기재부 고문변호사
△ 대한변호사협회 부협회장
△ 전 기재부 세제실 국세예규심사위원회 위원
△ 전 국세청 고문변호사
△ (사)한국조세연구포럼 회장


유철형 변호사  (sejungilbo)

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