1. 의의

거주자가 이민 등으로 국외에 전출하여 비거주자가 된 경우에는 국외전출일에 국내주식을 양도한 것으로 보아 양도소득세를 과세하는 제도로서 2018.1.1. 이후 국외전출하는 분부터 적용되고 있다.

이러한 형태의 세금은 일종의 국외전출세 또는 출국세(Departure Tax)에 해당하며, 출국세를 시행하는 국가는 캐나다가 대표적이다. 캐나다는 캐나다 거주가가 비거주자가 될 때 보유하고 있는 전세계의 자산(캐나다내 부동산 또는 사업용 자산, 연금, 보험자산, 캐나다 신탁등은 제외)에 대해 캐나다를 출국하는 시점에 동 자산이 시가로 매각된 것으로 의제하여 양도소득세(25%)를 부과하고 있다. 이는 캐나다 거주중 자산가치상승분에 대해 과세하는 것이며, 미실현이익에 대해 과세하기 때문에 실제 느끼는 세부담은 매우 과중하여 캐나다 외로의 출국을 억제하는 효과가 있다. 다만, 캐나다 거주자가 되기 전에 보유한 자산에 대해서는 거주자가 되는 시점에 그 자산을 시가에 취득한 것으로 의제하여 양도소득을 계산하기 때문에 비거주자이었던 기간중 자산가치상승분은 과세하지 아니한다.

이와 유사하게 미국은 국적포기세(Expatriation Tax)를 과세하는데, 이 제도는 미국 시민권자 또는 영주권자중 고소득자(5년 평균 납부세액 165,000불 이상) 또는 대재산가(전세계 자산의 순자산가액 2백만불 이상)가 시민권 또는 영주권을 포기할 때 보유자산을 시장가격에 판 것으로 의제하여 양도소득세를 부과하는 제도이다.

2. 납세의무자

국외로 출국하는 거주자(국외전출자)로서 국외전출일 전 10년 중 5년 이상 국내에 주소 또는 거소가 있는 경우로서 아래의 대주주에 해당하는 자는 과세대상이 되는 주식등(주식, 출자지분, 신주인수권, 증권예탁증권을 말한다)을 출국일에 양도한 것으로 보아 국내 주식등의 평가이익에 대해 소득세를 납부할 의무가 있다(소득세법 제118조의 9).

이 경우 ‘국외전출자’란 주소 또는 거소의 해외이전을 위해 출국하여 거주자가 비거주가가 되는 경우이며(기재부 국조 –209, 2019.5.7.), 그 출국일이 언제인지는 생계를 같이 하는 가족 및 국내에 소재하는 자산의 유무 등 객관적 사실에 따라 판단할 사항이다(국세청 서면 2018-법령해석재산-4018, 2019.5.31.).

따라서 소득세법 제2조의2 제4항에 따라 거주자가 비거주가가 되는 시기로 보는 국외거주자가 외국국적이나 영주권을 취득한 경우로서 가족, 재산상황으로 보아 재입국하여 국내에 거주하지 않는 경우에도 본인 또는 가족의 출국절차(해외이주절차)가 별도로 없는 경우에는 과세대상이 아닌 것으로 판단된다.

[ 상장법인의 대주주 ]

⒜ 유가증권 시장 대주주 : 지분율 1% 또는 종목별 보유액 15억원 이상(2020.4.1. 부터는 지분율 1% 또는 종목별 보유액 10억원 이상)

⒝ 코스닥시장 대주주 : 지분율 2% 또는 종목별 보유액 15억원 이상(2020.4.1.부터는 지분율 1% 또는 종목별 보유액 10억 원 이상)

⒞ 코넥스시장 : 지분율 4% 또는 종목별보유액 10억원 이상

[ 비상장법인의 대주주 ]

지분율 1% 이상 또는 시가총액 15억원 이상(2020.4.1. 이후 양도분 부터는 10억원 이상)

3. 과세대상주식

(1) 상장주식과 비상장주식

- 대주주가 양도하는 주식등

(2) 부동산법인의 과점주주 보유 주식등

- 부동산이 자산총액의 50% 이상을 차지하는 법인(부동산과다보유법인)의 주식등. 이 경우 부동산가액은 장부가액으로 판단하되, 토지의 경우 장부가보다 기준시가가 더 큰 경우 동 가액으로 한다(소득영 제158조 제3항)

(3) 부동산관련 특정업종의 주식등

- 체육시설업, 휴양시설관련업, 부동산업 및 부동산개발업으로서 골프장, 스키장, 휴양콘도미니엄, 전문휴양시설을 건설하여 직접 운영하는 법인으로서 법인의 자산총액 중 토지 등의 가액이 80% 이상인 법인의 주식등

4. 과세표준의 계산

국외전출일에 국내주식등을 양도한 것으로 보며, 양도가액은 출국일 당시의 시가(의제양도가액)로 한다.

상장주식등은 기준시가(국외전출일 이전 1개월간의 최종 시세사액의 평균액)로 계산하며, 비상장주식등은 국외전출일 전후 각 3개월이내 매매사례가액, 기준시가(보충적방법에 의해 순손익가치와 순자산가치를 3:2로 가중평균한 가액) 순으로 적용하여 계산한다.

양도소득금액은 양도가액에서 필요경비(소득세법 제97조 준용)를 차감하여 계산하며, 양도소득세 과세표준은 양도소득금액에서 연 250만원을 공제한 후 계산한다. 이러한 과세표준은 종합소득, 퇴직소득, 일반 양도소득의 과세표준과 구분하여 별도로 계산한다(법 제118조의 10).

5. 세율 및 세액공제

가. 세율

세율은 과세표준 3억원 이하까지는 20%, 3억원 초과분은 25%로서 국내주식 대주주 양도소득세율과 동일하다(소득법 제118조의12).

나. 산출세액 및 세액공제

과세표준에 세율을 곱하여 국외전출양도소득세의 산출세액을 계산하며, 아래와 같은 3가지의 세액공제가 적용된다(법 제118조의 11 내지 14).

이러한 세액공제를 받고자 하는 경우에는 주식등을 실제 양도한 날부터 2년 내에 세액공제신청서를 제출하여야 한다(소득영 제178조의10).

(1) 조정공제

실제 국내주식등을 양도시 국외전출시보다 가격이 하락한 경우에는 아래와 같은 세액을 공제한다.

조정공제액 = (국외전출시 의제양도가액 – 실제 양도가액) * 세율

(2) 외국납부세액공제

국외전출자가 출국후 실제 국내주식등을 양도한 후 해당 이주국가에서 양도소득에 대해 세금을 납부한 경우, 국외전출양도소득세의 산출세액에서 조정공제를 한 금액을 한도로 아래의 금액을 외국납부세액으로 공제한다.

외국납부세액공제액 = 해당 자산의 양도소득에 대하여 외국정부에 납부한 세액 × [의제양도가액(의제양도가액이 실제 양도가액보다 낮은 경우에는 실제양도가액) － 필요경비] ÷ (실제 양도가액 – 필요경비)

(3) 비거주자의 국내원천소득 세액공제

국외전출후 실제 양도한 국내주식등에 대해 소득세법 제119조제11호에 따라 비거주자의 국내원천소득으로 소득세가 과세된 경우에는 동 소득세를 국외전출양도소득세의 산출세액에서 조정공제를 한 금액을 한도로 산출세액에서 공제한다.

6. 신고 및 납부

국외전출 전일까지 납세관리인, 신고일의 전일 현재의 국내주식등의 보유현황을 신고한 후 국외전출일이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 양도소득세를 신고 및 납부하여야 한다.

무신고하거나 누락하여 신고한 경우에는 국내주식 액면금액(무액면주식의 경우에는 총자본금액을 총발행주식수로 나눈 금액으로 한다)의 2%에 상당하는 가산세 등을 부과한다(법 제118조의 15).

7. 납부유예

납세담보 제공, 납세관리인의 지정 등 요건을 충족한 경우에는 실제 주식등을 양도할 때까지 양도소득세의 납부가 유예되며, 이 경우 관할 세무서장에게 납부유예를 신청하여야 한다. 납부유예를 받은 후 실제 주식을 양도하는 경우에는 양도일이 속하는 달의 말일로부터 3개월이내에 세액을 납부하여야 한다.

다만, 납부유예를 받은 후 출국일부터 5년(유학은 10년)이내에 실제 양도를 하지 않은 경우에는 5년(유학은 10년)이 되는 날이 속하는 달의 말일부터 3개월이내에 양도소득세를 납부하여야 한다. 이 경우 유예된 기간에 기재부령이 정하는 이자률(연 1.6%)를 적용한 이자상당액을 가산하여 납부하여야 한다(법 제118조의 16).

8. 환급

국외전출일부터 5년 내에 다시 국내에 재전입하는 등 아래의 사유가 발생한 경우에는 그 사유발생일부터 1년이내에 관할 세무서에 기납부한 국외전출양도소득세의 환급을 신청하거나 납부유예중인 세액의 취소를 신청하여야 한다(소득세법 제118조의 17).

- 국외전출자가 출국일부터 5년 이내에 국외전출자 국내주식등을 양도하지 아니하고 국내에 다시 입국(국내에 다시 주소를 두거나 출국일 후 국내에 거소를 둔 기간이 2과세기간에 걸쳐 183일 이상인 것을 말한다)한 경우

- 국외전출자가 출국일부터 5년 이내에 국외전출자 국내주식등을 거주자에게 증여한 경우

- 국외전출자의 상속인이 국외전출자의 출국일부터 5년 이내에 국외전출자 국내주식등을 상속받 은 경우