◆ 사실관계 및 과세처분 개요

청구법인(2015.9.2. 개업, 2020.7.2. 폐업)은 2016년 1월부터 인터넷 도박사이트(이하 “쟁점사이트”)를 개설하여 관리 운영하면서 2017년 제1기〜2019년 제1기 부가가치세 과세표준 신고 시 OOO원(이하 “쟁점금액”)을 면세사업(금융용역) 수입금액으로 하여 신고하였다.

한편 청구법인의 대표이사 A는 검찰로부터 쟁점사이트 운영과 관련하여 도박공간개설죄 등의 범죄사실로 기소되었고, 2020.4.24. 징역 5년형과 범죄수익금 O원 몰수를 선고받았다(2021.2.25. 대법원에서 확정, 이하 “이 건 형사판결”). 이에 처분청은 청구법인이 금융감독원 등 관계기관으로부터 인․허가를 받은 사실이 없는 등 쟁점사이트 운영이 면세대상 용역에 해당하지 않는 것으로 보아 2021.11.8. 청구법인에게 부가가치세를 경정․고지하였고, 청구법인이 이에 불복하여 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 이를 기각하였다.

◆ 청구법인의 주장과 처분청의 부과처분 사유

가. 청구법인의 주장

1) ‘FX마진거래’란 국제 외환시장에서 2개의 통화를 기준통화/상대통화로 조합한 후 그 상대적 가치변동을 예측하여 가치상승이 예상되는 통화를 매수하고 가치하락이 예상되는 통화를 매도한 후 상대적 환율변동에 따라 발생하는 시세차익을 얻는 것으로, 그 계약단위는 랏(Lot)이라고 하여 기준통화의 10만 단위, 즉 미화 $100,000이 거래단위가 되며, 일반투자자는 국내중개업자인 선물회사에 계좌를 개설하여 거래를 진행하고, 국내중개업자는 해외매매업자를 통해 매매하게 되며 FX마진거래에서 사용되는 통화의 상대가치 변동폭에 따라 이익과 손실의 액수가 정해지게 되는데, a는 일반투자자가 에프엑스마진거래를 하기 위해서는 선물회사에 예치해야 하는 위탁증거금 1랏당 $10,000, 환전비, 중개업자 수수료, 해외매매업자에게 지출하는 스프레드비용, 대출이자 등 비용과다로 90%이상 실패하게 된다는 것을 알게 되었다.

2) A는 이러한 문제 해결을 위해, 회사가 FX마진거래 상품을 보유하면서 1랏당 소액을 받고, 회원들에게 선택하는 매수 또는 매도 포지션을 렌트한 후 렌트시작시각부터 실제 FX마진거래 시장에서의 실시간 환율변동에 따라 회원이 렌트한 FX마진거래 상품이 스탑 또는 리미트 포지션 도달시 실격 또는 실현으로 판정하고 해당 회원의 렌트거래 계약을 만료하고, 수익 실현시 등에는 보증금 및 약정한 리미트 포지션 도달 수익금을 합산하여 회원에게 지급하는 FX마진렌트거래라는 개념을 고안하였고, 2010.5.28. 이에 대한 특허를 출원하였으나, 이후 자본시장법 위반으로 기소되어 선고받은 판결에서 게임 내지 도박에 불과하다는 판결이 나오자, 도박이 아니라는 점을 명확히 검증하기 위해 기존 특허내용을 보완한 특허를 다시 출원하여 2017.3.8. 특허등록이 되었다.

3) 청구법인이 FX마진렌트거래 서비스를 제공하고 회원들로부터 받은 보증금은 특허를 바탕으로 일반투자가인 청구법인이 FX마진을 운용하는 사업에 회원들이 공동으로 출자를 한 투자원금에 해당하므로 부가가치세 과세대상에 해당하지 않고 설령 과세대상에 해당하더라도 면세대상이다. 동 보증금은 회원들과 발생하는 ‘±’소득을 나누는 것일 뿐이지 그 과정에서 부가가치가 창출되거나 가치가 부가되었다고는 할 수 없다.

4) 최소한 몰수·추징된 회원들의 렌트보증금은 과세대상에서 제외하여야 한다. FX마진렌트거래 서비스 제공행위가 위법하다고 하여 과세하는 경우, 사후에 위법소득이 정당한 절차에 의하여 환수됨으로써 그 위법행위에 내재되어 있던 경제적 이익의 상실가능성이 현실화된 경우에는 그와 관련한 경제적 이득이 종국적으로 실현되지 아니한 것으로 보아 이를 조정하여야 하는바(대법원 2015.7.16. 선고 2014두5514호 판결외 다수), a는 FX마진렌트사업으로 현금 O원 등을 몰수당하였으므로 이를 부가가치세 부과대상에서 제외되어야 한다.

나. 처분청의 의견

1) 대법원은 ‘FX마진렌트사업이 도박에 해당되고 청구법인은 영리를 목적으로 해당사업을 운영하였으므로 청구법인의 대표자 a 등은 도박공간개설죄가 성립하는 것’으로 이 건 형사판결을 하였는바, a는 FX마진렌트사업의 영위와 관련하여, 특허를 취득한 후 이에 기초하여 쟁점사이트를 구축ㆍ개설하였으며, 전국의 불특정 다수 회원들은 쟁점사이트에 접속하여 사이버머니를 환전하고 해당 특허의 내용을 인터넷상에 구체적으로 구현한 쟁점사이트의 프로그램을 이용하여 환율 등에 배팅함으로써 FX마진렌트거래에 참가하였으므로 청구법인은 도박공간의 제공은 물론 프로그램의 이용 등 재산적 가치가 있는 용역을 공급한 것으로 볼 수 있다.

2) 청구법인은 ‘쟁점금액이 파생상품 거래에 따른 수익의 분배’라고 주장하나, 전국의 불특정 회원들은 환율의 움직임을 선택(배팅)하고 그 선택의 결과에 따라 보증금(배팅액)의 두 배를 얻거나 보증금(배팅액)의 전부가 청구법인에 귀속되며, 그 간격 또한 10분 간격으로서 하루에도 수차례의 배팅과 그에 따른 수익이 결정되는바, 마치 ‘홀짝게임’과 유사하고, 실제 거래관계로 확대하여 보더라도 FX마진렌트거래는 FX마진거래에서 사용되는 통화의 상대가치 변동내역(차트)만을 기초로 하는 것일 뿐, 회원들이 일정 시점에 일정 금액으로 해당 통화의 매수 또는 매도를 선택하였더라도, 그 금액 상당이 실제 FX마진거래에 투자되는 것은 아닌 점, 위 거래의 정산 시점과 청구법인이 보유하고 있는 FX마진거래 상품의 청산 시점에는 현저한 차이가 있는 점, FX마진거래 상품을 청산하여 회원들에게 정산금을 실제 지급하는 것도 아닌 점 등을 고려하여 볼 때, 위 두 거래는 서로 연동되어 움직이는 거래가 아니므로 청구법인의 ‘수익의 분배’라는 주장은 이유 없다.

3) 부가가치세 과세표준은 공급받은 자로부터 받는 금전적 가치가 있는 모든 것으로서, 몰수금을 과세표준에서 제외할 법적 근거가 없다. 즉, 부가가치세는 소득세, 법인세와 달리 실질적인 소득이 아닌 형식적인 거래의 외형에 대해 부과하는 거래세의 성격으로 사업자의 이익이나 손실 여부와는 전혀 무관하게 부과되는 것이다(대법원 2008.10.9. 선고 2008두11396 판결 참조).

4) 법원은 ‘위법소득에 내재되어 있던 경제적 이익의 상실 가능성이 현실화되었다고 하기 위해서는 실제 경제적 지배․관리가 상실되어야 하는데, 몰수․추징 판결이 확정되기만 하고 아직 집행이 이루어지지 않은 경우에는 납세자가 여전히 공법상 반환의무 있는 위법소득을 경제적으로 지배․관리하고 있다고 보아야 하므로, 위와 같은 경우 소득이 종국적으로 실현되지 않은 것으로 보기 어려워 과세대상 소득에서 제외할 수 없다’고 판시(인천지방법원 2017.12.22. 선고 2017구합50977 판결 등)하였는바, 2021.8.19.의 관련 문서에 의하면, A에 대한 추징금 선고금액 중 약 99.4%에 해당하는 금액이 집행되지 않아 쟁점금액이 실현되지 않은 것으로 보기 어려우므로 몰수금을 과세표준에서 제외할 수 없다.

◆ 조세심판원의 결정내용

이 사건의 쟁점은 ① 청구법인이 제공한 FX마진렌트거래 용역과 관련하여 발생한 쟁점금액이 부가가치세 과세대상에 해당되는지 여부 및 ② 쟁점금액이 부가가치세 과세대상에 해당되더라도 법원으로부터 몰수 또는 추징된 일부금액을 과세대상에서 제외할 것인지 여부로서, 조세심판원은 먼저 쟁점①과 관련하여 FX마진렌트거래 용역은 FX마진거래와는 별개의 도박에 해당된다는 내용과 회원들이 FX마진렌트거래에 참가하여 그 거래결과로 거래금액의 배액을 지급하거나 거래금액의 전부를 청구법인의 귀속으로 한다는 내용 등이 확인되는바, 이는 청구법인이 회원들에게 도박공간(쟁점사이트)을 제공하여 프로그램을 이용하게 하는 방법으로 재산적 가치가 있는 용역을 공급하고 그 대가인 쟁점금액을 수령한 것으로 보이며, 쟁점사이트를 이용한 FX마진렌트거래가 도박에 해당된다고 본 이상 쟁점금액을 투자금이라고 보기 어렵고 청구법인이 금융투자업 인가 등을 받은 사실이 없어 해당 용역은 부가가치세 과세대상에 해당한다고 판단하였다.

또한, 쟁점②와 관련하여 부가가치세의 경우 위법소득의 실현 여부에 따라 과세대상여부를 판단할 수 없고, 부가가치세법령에서 재화 또는 용역 공급의 전제가 되는 계약이 범죄행위로서 무효인 경우를 과세대상이나 과세표준에서 제외시킨다는 규정이 없는바, 일부 금액이 몰수 또는 추징되었다 하여 과세표준에서 제외될 수는 없다고 판단하였다.

◆시사점

1) 부가가치세(Value Added Tax)는 생산 및 유통과정의 각 단계에서 공급하는 재화 및 용역에 대해 그 부가(附加)된 가치(value added) - 생산이나 유통과정에서 투입한 임금, 이자, 임대료, 감가상각, 이윤 등을 합한 금액-에 대해 과세하는 세금이다. 재화나 용역의 판매액의 총가치에 대해 부과하는 매상세 또는 영업세(sales tax)와 달리 판매액의 순가치(net value)에 대해 부과하기 때문에 소득과세적인 성격도 있으나, 재화나 용역을 공급받는 자로부터 부가가치세를 거래징수하는 것을 전제로 부과하기 때문에 간접세로 분류된다.

2) 부가가치세는 사업자가 공급하는 ‘재화와 용역’ 및 ‘재화의 수입’을 과세대상으로 하며(부가가치세법 제4조), 용역의 공급은 ‘계약상 또는 법률상 모든 원인에 의해 공급하는 것’으로서 역무를 제공하는 것과, 재화․시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것을 말하며(법 제11조), 역무의 범위에 관해 건설업등 열거한 업종과 ‘그 밖의 행위’를 말한다고 규정하고 있다(영 제3조).

3) 도박의 경우에는 우연한 사정에 의해 재물의 득실을 취하는 것으로서 부가가치세법에 의한 부가가치 창출목적의 행위에 해당하지 않아 부가가치세 과세대상으로는 볼 수 없다. 그러나, 단순한 도박이 아니라 도박사이트를 개설하고 이를 이용하게 하는 대가로 금전을 수취하는 행위를 지속적 · 반복적으로 한다면 이는 부가가치세법 제11조에 의한 ‘그 밖의 행위’로서 용역(역무)의 공급에 해당한다고 하겠다. 다만, 그 행위가 불공정하거나 불법조건이 붙은 법률행위로서 무효에 해당하거나, 몰수 또는 추징의 대상인 범죄행위인 경우에도 과세대상인지가 문제가 된다고 할 것인데, 우리나라 대법원은 사행성을 조장하더라도 재산적 가치가 있는 재화나 용역의 공급은 부가가치세 과세대상이라고 판결하고 있다(대법원 2017.4.7. 선고 2016도19704).

4) 따라서 본건은 고객이 지급한 돈이 단순히 도박에 건 판돈이 아니라 사업자가 제공하는 재화 또는 용역에 대한 대가로 판단되며, 범죄행위라고 하더라도 달라질 것은 아니라고 보인다.

5) 다음으로, 해당 용역을 부가가치세 면세대상 금융용역으로 볼 수 있는지가 쟁점이다. 청구법인이 제공한 용역은 FX마진거래에서 사용되는 통화의 상대가치 변동내역(차트)만을 기초로 하는 것일 뿐, 그 금액 상당이 실제 FX마진거래에 투자되는 것은 아니고, FX마진거래 상품을 청산하여 회원들에게 정산금을 실제 지급하는 것도 아니므로 부가가치세가 면세되는 금융용역에 해당하지도 않아서 면세라는 주장도 받아들여지지 않은 것으로 보인다.

6) 한편, 위법소득이 정당한 절차에 의하여 환수됨으로써 그 위법행위에 내재되어 있던 경제적 이익의 상실가능성이 현실화된 경우에는 그와 관련한 경제적 이득이 종국적으로 실현되지 아니한 것으로 보아 이를 조정하여야 한다고 대법원에서 판시하고 있고(대법원 2015.7.16. 선고 2014두5514 판결), A는 이 건으로 징역 5년을 선고받으며 현금을 몰수당하고 부동산과 임차보증금반환채권을 추징당하였는바, 몰수는 범죄의 반복을 방지하고 범죄자에게 범죄로부터의 이득을 얻지 못하게 할 목적으로 범죄행위와 관련된 재산을 박탈하여 국고에 귀속시키는 것을 내용으로 하는 제재이고, 추징은 몰수의 대상물의 전부 또는 일부를 몰수하기 불능한 때에 몰수에 갈음하여 그 가액의 납부를 명령하는 사법처분이다.

7) 부가가치세는 ‘재화 또는 용역의 공급’에 대하여 과세하고 있고, 쟁점 금액은 회원들이 청구법인이 제공하는 용역을 소비함에 따라 지불한 대가인데, 이러한 대가가 범죄행위가 되어 판결에 의해 모두 몰수 또는 추징이 되는 경우 공급자는 실질적으로 당해 거래에 따른 경제적 이익을 상실하였으므로 공급대가가 0으로 볼 수 있다. 1)에서 서술한 바와 같이 우리나라의 부가가치세는 거래단계별 순 부가가치에 대해 과세하는 소득과세적인 성격도 있으므로 위법소득에 의하여 납세의무가 일단 성립하였다 하더라도 그 후 몰수나 추징과 같은 형사판결이 있으면 후발적 경정청구사유가 된다’고 한 대법원판결(대법원 2015.7.16. 선고 2014두5514 판결)과 같이 몰수나 추징된 금액을 부가가치세 과세대상에서도 제외하는 것도 몰수와 추징, 세금부과라는 이중제재를 방지하고, 범죄행위자를 세법상 사업자로 인정하여 합법화하게되는 모순도 조정할 수 있으므로 합리적인 면이 있다고 생각된다.

(법무법인 세종 조세심판전문팀 변호사 김형원 공동검토)