1. 사실관계

가. 원고는 서울 서초구 (주소 생략) 일대를 정비구역으로 하는 주택재건축사업을 시행하기 위하여 ｢도시 및 주거환경정비법｣에 따라 설립된 주택재건축정비사업조합으로 2005. 5. 17. 주택재건축정비사업시행인가를 받은 후 2020. 4. 28. 준공인가를 받았다. 이후 2020. 12. 17. 소유권 이전고시가 이루어졌다.

나. 원고는 조합원과의 매도청구권 관련 민사소송 결과에 따라 ‘서울 서초구 (주소 생략) 소재 △△△아파트 (동·호수 생략)’(이하 ‘이 사건 부동산’이라 한다)에 대해 2016. 12. 15. 청산금 11억 원을 공탁하고, 2017. 3. 3. 원고 앞으로 소유권이전등기를 경료하였다. 원고는 청산금과 법무사수수료를 합산한 금액을 취득세 과세표준으로 하고, 여기에 구 지방세법(2018. 12. 31. 법률 제16194호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제11조 제1항 제7호 (나)목에 따른 세율(1천분의 40)을 적용하여, 피고에게 취득세 등을 신고․납부하였다.

다. 그 후 원고는 이 사건 부동산의 취득에 대하여 구 지방세법 제11조 제1항 제7호 (나)목이 아니라 같은 항 제8호의 ‘주택’ 유상거래 세율(1천분의 30)이 적용되어야 하고, 과세표준에서 법무사수수료도 제외되어야 한다는 취지로, 2022. 1. 18. 감액경정을 청구하였으나, 피고는 2022. 3. 4. 이 사건 부동산이 ‘주택’이 아니라는 이유로 경정청구를 거부하였다.

라. 원고가 위 거부처분에 불복하여 조세심판을 청구한 결과 과세표준에서 법무사수수료를 제외해 달라는 주장만이 받아들여져, 피고는 2023. 9. 26. 당초 신고세액 일부를 감액경정하였다(이하 경정거부처분 중 감액되지 않고 남은 부분을 ‘이 사건 처분’이라 한다).
 

2. 쟁점

이 사건의 쟁점은 유상거래를 원인으로 취득하는 주택의 취득세율을 인하하는 내용의 구 지방세법 제11조 제1항 제8호가 적용되는 ‘주택’의 의미이다.
 

3. 원심판결의 요지(서울고등법원 2025. 5. 15. 선고 2024누67988 판결)

가. 당사자의 주장 요지

1) 원고는, 이 사건 부동산이 취득 당시 공부상 주택으로 등기되어 있었을 뿐 아니라, 주거용 건물의 외관 및 구조가 현존하는 상태였는바, 따라서 원고가 이를 취득한 것은 ‘주택’의 유상거래에 해당하므로, 이에 관한 지방세법 제11조 제1항 제8호에서 정한 취득세 세율이 적용되어야 한다고 주장한다.

2) 이에 대하여 피고는, 행정안전부의 유권해석(지방세운영과-1, 2018. 1. 2.)에 의하였을 때 이 사건 부동산은 주택으로 볼 수 없으므로, ‘주택’임을 전제로 하는 구 지방세법 제11조 제1항 제8호가 적용되어서는 아니 되고, 원고가 당초 신고ㆍ납부한 바와 같이 같은 항 제7호의 세율이 적용될 수 있을 뿐이라고 주장한다. 즉, 재개발ㆍ재건축사업 등 정비사업지구 내의 멸실 예정 주택에 대하여, 행정안전부는 2018. 1. 1.을 기준으로 그 후에 취득한 주택의 경우에는 관리처분계획인가 후 이주가 완료되었더라도 건축물대장 등 공부상 주택으로 등재되어 있고, 주택의 구조 및 외형이 그대로 유지되고 있다면 이를 주택의 취득으로 보고 있지만, 2018. 1. 1. 이전에 취득이 이루어진 경우에는 건축물대장 등 공부상 등재 여부에 관계없이 실제 이주가 완료되어 주택의 기능이 이미 상실된 경우에는 주택의 취득으로 보고 있지 아니한바, 이 사건 부동산은 원고에 의해 2018. 1. 1. 이전에 취득이 이루어졌으므로, 원고의 취득 당시 공부상 주택으로 등기되어 있고 주거용 건물의 외관 및 구조가 현존하였을지라도, 이를 ‘주택’으로 보아서는 아니 된다는 것이 피고 주장의 골자이다.

나. 판단

앞서 인정한 사실관계와 갑 제7, 8호증, 을 제1, 2호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 아래와 같은 사정들을 종합하면, 이 사건 부동산은 원고의 취득 시점(구체적으로 원고가 주장하는 바와 같이 원고가 소외인 앞으로 청산금을 공탁한 2016. 12. 15.경으로 볼 것인지, 피고 주장과 같이 소외인이 공탁금을 수령한 2017. 2. 27.을 기준으로 볼 것인지를 불문한다)을 기준으로 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물과 그 부속토지로서, 구 지방세법 제11조 제1항 제8호에 따른 주택에 해당한다고 보는 것이 타당하다. 따라서 피고가 이 사건 부동산에 관한 취득세 산정에 위 규정에 따른 세율이 적용되지 않는다고 보아 원고의 경정청구를 거부하는 내용의 이 사건 처분을 한 것은 위법하고, 원고 주장은 이유 있다.

1) 구 지방세법 제11조 제1항 제8호는 그 괄호 부분에서 ‘주택’을 ‘주택법 제2조 제1호에 따른 주택으로서 건축법 제38조에 따른 건축물대장에 주택으로 기재되고 건축물의 용도가 주거용으로 사용하는 건축물과 그 부속토지’로 정의하고 있는바, 이 사건 부동산이 원고의 취득 시점을 기준으로 건축물대장에 주택으로 기재된 사실 자체에 대해서는 당사자 사이에 아무런 다툼이 없다. 따라서 이 사건 부동산이 위와 같은 정의에 따른 ‘주택’인지 여부는, 원고의 취득 시점을 기준으로 주택법 제2조 제1호에 따른 주택으로 볼 것인지, 나아가 건축물의 용도를 주거용으로 볼 수 있는지에 달려 있다고 할 것이다.

이에 따라 살피건대, 주택법 제2조 제1호에 따른 주택이란 세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지를 의미하므로, 주택으로서의 구조와 시설이 대체로 남아 있어 어느 정도의 보수를 거쳐(이마저도 신축건물에 준할 정도의 양호한 상태로 보수가 이루어져야만 주거로 사용가능하다고 볼 것은 아니다) 주거용으로 사용할 수 있다면, 이는 여전히 위 주택의 개념에 포섭된다고 보아야 한다. 그러므로 원고의 취득 시점을 기준으로 이 사건 부동산에 대해 단수가 이루어졌고 소외인이 다른 곳으로 이주한 상태였으며 원고의 취득 후 철거가 예정되어 있었다고 하더라도, 주택으로서의 구조와 시설이 대체로 남아 있는 상태인 이상 이 사건 부동산이 주택으로서의 기능을 본질적으로 상실한 상태에 이르러 더는 주택이 아니게 되었다고 볼 수 없다(비록 양도소득세에 관한 사안이지만, 대법원 2009. 11. 26. 선고 2008두11310 판결은, 도시정비법에 의한 재건축으로 인하여 철거를 앞둔 건물이라 하더라도 주거용으로서의 잠재적 기능을 여전히 보유한 상태인 이상 구 소득세법 제89조 제1항 제3호에 정한 ‘주택’에 해당할 수 있다고 판시한 바 있다).

2) 오히려 이 사건 부동산은 축조된 이래 수십 년간 주택으로 사용되어왔을 뿐만 아니라, 2017. 2. 10. 이전까지 소외인이 주민등록을 유지한 점 등에 비추어 보면, 이 사건 부동산은 원고가 취득한 시점을 기준으로 그 구조 및 기능이나 시설에 중대한 변경이 있었다고 보기 어려우므로, 본래와 같이 주거용으로서의 구조와 기능을 그대로 유지하고 있었다고 보는 것이 타당하다.

3) 이 사건에서 피고는 2018. 1. 1. 이전에 취득이 이루어진 경우 행정안전부의 종전 유권해석과 같이 보아야 한다고 주장하고 있으나, 피고가 들고 있는 행정안전부의 유권해석이 그 변경 전후를 불문하고 사법부를 기속하는 효력을 자체적으로 가질 리 만무할뿐더러, 이를 기반으로 한 피고 주장은 구 지방세법 제11조 제1항 제8호의 적용범위를 아무런 법적 근거 없이 임의로 축소하는 것으로서 받아들일 수 없음을 밝힌다.

다. 이 법원에서 새로 하는 주장에 대한 판단

피고는, 서울행정법원 2024. 8. 21. 선고 2023구단54849 판결을 근거로 이 사건 부동산이 철거 예정이어서 주거목적으로 사용될 가능성이 없으므로 주거용으로서 잠재적 기능이 존재한다는 전제에서 이루어진 제1심의 판단이 부당하다고 주장한다.

구 지방세법(2021. 1. 12. 법률 제17893호로 개정되어 2022. 1. 13. 시행되기 전의 것) 제109조 제3항 제5호, 구 지방세법 시행령(2021. 6. 8. 대통령령 제31740호로 개정되기 전의 것) 제108조 제3항에 의하면, 재산세를 부과하는 해당 연도에 철거계획이 확정되어 재산세 과세기준일 현재 행정관청으로부터 철거명령을 받았거나 철거보상계약이 체결된 건축물 또는 주택에 대해서는 재산세를 부과하지 않는데, 위 판결 사안은 과세대상인 주택이 위 구 지방세법령에서 정한 재산세 비과세 요건을 충족하였는지 여부가 쟁점이 되었다. 이와 같이 위 판결 사안과 이 사건은 세목, 처분의 근거법령, 사실관계를 달리하므로, 위 판결의 판시를 이 사건에 원용하기에 적절하지 않다. 따라서 피고의 위 주장은 받아들일 수 없다.
 

4. 대상 판결의 요지(대법원 2025. 11. 20. 선고 2025두33911 판결)

가. 관련 규정 및 법리

1) 유상거래를 원인으로 취득하는 주택의 취득세율을 인하하는 내용의 구 지방세법 제11조 제1항 제8호(이하 ‘이 사건 세율 규정’이라 한다)는 ‘주택’에 관하여 ‘주택법 제2조 제1호에 따른 주택으로서 건축법에 따른 건축물대장․사용승인서․임시사용승인서 또는 부동산등기법에 따른 등기부에 주택으로 기재되고, 건축물의 용도가 주거용으로 사용하는 건축물과 그 부속토지를 말한다.’고 규정하고 있고, 주택법 제2조 제1호에서는 ‘주택’을 ‘세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지’로 정의하고 있다. 따라서 이 사건 세율 규정은 그에 따른 취득세율이 적용되는 ‘주택’의 의미와 관련하여 공부상의 기재 이외에 ‘주거용으로 사용될 것’, 즉 해당 건축물의 구조 등이 주거에 적합하여 실제 주거용으로 사용될 수 있을 것을 요건으로 정한 것으로 볼 수 있다.

2) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결 등 참조).

나. 판단

1) 원심은 다음과 같은 이유로 이 사건 처분은 위법하다고 판단하였다.

가) 이 사건 부동산이 이 사건 세율 규정이 적용되는 ‘주택’으로 인정되기 위해서는 건축물대장에 주택으로 기재되는 것 이외에 주거용으로 사용될 수 있어야 하는데, 원고의 취득 당시 이 사건 부동산은 주택으로서의 구조와 시설이 대체로 남아 있어 주택의 기능을 본질적으로 상실한 것으로 평가할 수 없으므로, 당시 이미 재건축을 위한 단수 조치가 취해졌고 거주자 역시 다른 곳으로 이주하였으며 조만간 철거가 예정된 상태였다 하더라도, 이 사건 부동산을 이 사건 세율 규정 소정의 ‘주택’이 아니라고 볼 수 없다.

나) 재개발․재건축사업 등 정비사업지구 내의 멸실 예정 주택에 관하여 2018. 1. 1.을 기준으로 취득일이 그 전인 경우에는 단전․단수나 이주 여부 등을 중심으로 주택에 해당하는지 여부를 살펴야 한다는 행정안전부의 유권해석은 대외적으로 법원을 기속하는 법규적 효력이 없다.

2) 원심판결 이유를 앞서 본 관련 규정과 법리 및 기록에 비추어 살펴보면, 원심의 판단은 정당하다. 거기에 상고이유 주장과 같이 이 사건 부동산의 취득일에 대한 판단을 누락하거나 이 사건 부동산의 주택 해당 여부에 관한 법리를 오해하는 등의 잘못이 없다.
 

5. 대상 판결에 대하여

가. 주택 관련 판례

(1) 소득세법상 양도소득세 비과세대상인 1세대 1주택 관련

(가) 대법원 2005. 4. 28. 선고 2004두14960 판결은 가정보육시설인 놀이방으로 사용되고 있는 아파트가 주택에 해당되는지 여부가 문제된 사안에서, ‘주택을 양도한 자가 다른 건물을 소유하고 있는 경우, 그 다른 건물이 구 소득세법(2002. 12. 18. 법률 제6781호로 개정되기 전의 것) 제89조 제3호, 같은 법 시행령 제154조 제1항에 정한 ‘주택’에 해당하는지 여부는 건물공부상의 용도 구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고(대법원 1987. 9. 8. 선고 87누584 판결 등 참조), 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조ㆍ기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있고 주거기능이 그대로 유지ㆍ관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 보아야 할 것’이라고 전제한 다음, 가정보육시설인 놀이방으로 사용되고 있는 아파트는 양도소득세 과세대상에 대하여 규정한 구 소득세법(2002. 12. 18. 법률 제6781호로 개정되기 전의 것) 제89조 제3호의 ‘주택’에 해당한다고 판시하였다. 이러한 법리에 따라 법원은 사실상 주거용으로 사용하고 있는 오피스텔을 양도소득세 과세대상인 주택으로 보고 있다(서울고등법원 2022. 12. 21. 선고 2022누53855 판결 등).

(나) 대법원 2009. 11. 26. 선고 2008두11310 판결은 구 도시 및 주거환경정비법에 의한 재건축으로 인하여 철거를 앞둔 아파트가 구 소득세법 제89조 제1항 제3호에서 정한 ‘주택’에 해당하는지 여부가 문제된 사안에서, 원심은 “소득세법 제89조 제1항제3호에 정한 ‘주택’에 해당하는지 여부는 건물공부상 용도구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 판단하여야 하고, 일시적으로 주거가 아닌 다른 용도로 사용되고 있다고 하더라도 그 구조ㆍ기능이나 시설 등이 본래 주거용으로서 주거용에 적합한 상태에 있으며 주거기능이 그대로 유지ㆍ관리되고 있어 언제든지 본인이나 제3자가 주택으로 사용할 수 있는 건물의 경우에는 이를 주택으로 보아야 한다.”고 전제한 다음, 원고가 이 ○○아파트를 양도할 당시 보유하고 있던 이 사건 ○○아파트는 원고가 퇴거한 후 전기, 수도 및 도시가스 시설들이 모두 철거된 채 건물 철거를 위한 준비절차에 들어간 상태가 1년 이상 지속되어 왔으므로 더 이상 주거 용도로 사용하는 것이 불가능한 상태에 있어 이를 구 소득세법 제89조 제1항 제3호의‘주택’으로 볼 수 없다는 이유로, 원고가 이 ○○아파트 양도 당시 이 ○○아파트 외에 다른 주택을 보유하고 있지 않았다고 판단하였으나, 앞서 본 법리와 1세대 1주택 양도소득세 비과세 제도의 취지 및 구 소득세법 제89조 제2항에서 1세대가 주택과 도시 및 주거환경정비법의 관리처분계획인가에 의하여 취득하는 조합원입주권을 함께 보유하다가 그 주택을 양도하는 경우에도 1세대 1주택 양도소득세 비과세 규정을 적용하지 않도록 규정한 입법 취지와 조문체계 등에 비추어 보면, 주거용으로서의 잠재적 기능을 여전히 보유한 상태였던 것으로 보이는 이 사건 ○○아파트는 이 ○○아파트 양도 당시 구 소득세법 제89조 제1항 제3호의 ‘주택’에 해당한다고 봄이 상당하다.’라고 판시하였다.

(2) 소득세법상 사업소득인 주택신축판매업 관련

대법원 2010. 7. 22. 선고 2008두21768 판결은 오피스텔 중 사실상 주거용으로 사용된 부분이 구 소득세법 제64조 제1항의 주택에 해당되는지 여부가 문제된 사안에서, ‘구 소득세법(2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제19조 제1항은 “사업소득은 당해연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.”고 규정하면서, 제6호에서 ‘건설업(대통령령이 정하는 주택신축판매업을 포함한다)에서 발생하는 소득’을, 제12호에서 ‘대통령령이 정하는 부동산매매업에서 발생하는 소득’을 각 규정하고 있다. 원래 주택을 신축하여 판매하는 사업도 그 속성상 부동산매매업에 포함되는 것이지만 주택공급을 촉진하기 위하여 부동산매매업보다 세액의 산정 등 세제상 우대조치가 많은 건설업으로 의제한 위 규정의 입법 취지(대법원 1998. 3. 13. 선고 97누20748 판결 참조) 등을 고려하면, 건설업에 속하는 주택신축판매업에서 말하는 주택이란 본래부터 주거용으로 사용될 목적으로 신축된 것을 말하고, 오피스텔과 같이 그 공부상 용도를 업무시설 등으로 하여 신축된 경우에는 설령 그것이 사후에 주거용으로 사용된다고 하더라도 주택신축판매업에서 말하는 주택에 해당하지 않는다고 봄이 상당하다.’라고 판시하였다.

(3) 부가가치세법상 면세대상인 주택임대용역 관련

대법원 2013. 6. 13. 선고 2013두1225 판결은 부가가치세의 면세대상인 주택의 임대에 해당하는지 여부의 판단기준이 문제된 사안에서, ‘부가가치세 면세대상인 주택의 임대에 해당하는지 여부는 임차인이 실제로 당해 건물을 사용한 객관적인 용도를 기준으로 하여 상시주거용으로 사용하는 것인지 여부에 따라 판단하여야 하고, 공부상의 용도구분이나 임대차계약서에 기재된 목적물의 용도와 임차인이 실제로 사용한 용도가 다를 경우에는 후자를 기준으로 하여 그 해당여부를 가려야 한다(대법원 1992. 7. 24. 선고 91누12707 판결 참조). 그리고 주택의 임대용역을 부가가치세 면세대상으로 규정한 취지가 사회정책적인 차원에서 소비자인 임차인의 부가가치세의 부담을 경감시켜 주려는 데에 있는 점 등을 고려하여 보면, 주택의 임차인이 그 임차한 주택을 직접 사용하지 아니하고 이를 이용하여 다시 최종 소비자에게 임대한 경우 주택의 임차인이 제공받은 용역이 부가가치세 면세대상에 해당하는지 여부는 최종적인 임대용역의 소비자가 실제로 사용한 용도를 기준으로 하여 판별하여야 할 것이다.’라고 판시하였다.

위 대법원 2013두1225 판결은 ‘① 원고가 이른바 ‘서비스드 레지던스업’을 영위하기 위하여 그 소유자들로부터 임차하여 다시 투숙객들에게 임대한 이 사건 부동산의 경우 7일 이하의 일회성 투숙객의 비율이 가장 높고 나머지 투숙객들도 그 사용기간이 대부분 1년 미만이고, ② 원고가 장ㆍ단기 투숙객 모두에게 투숙에 필요한 침구와 가구 및 세탁, 청소 등 각종 생활편의서비스를 제공하고 있고(장기투숙객의 경우 침구 및 수건 등 목욕용품 교체, 세탁 등의 서비스는 별도의 비용을 받고 제공한다), 장ㆍ단기 투숙객 모두 이 사건 건물 내에 있는 수영장, 피트니스센터, 리셉션 데스크 등을 자유로이 이용할 수 있어 원고의 사업형태는 주택의 임대업이라기보다는 오히려 숙박업에 가까우며, ③ 원고가 투숙객들로부터 받는 대가에는 각 객실의 이용요금뿐 아니라 내부 집기 및 가전과 가구의 사용료, 수영장, 피트니스센터, 주차, 세탁 및 청소 등 편의시설의 사용대가 및 기타 서비스에 대한 대가가 포함되어 있어 상시주거용인 주택을 임대할 경우 통상적으로 받게 되는 임대료로 보기 어려운 사정들 등에 비추어, 원고가 이 사건 부동산의 소유자들로부터 공급받은 용역은 부가가치세 면세대상인 주택의 임대용역에 해당한다고 볼 수 없다.’라고 판단하였다.

(4) 법인세법상 지출증빙서류 수취 예외 관련

대법원 2013. 6. 13. 선고 2013두1225 판결은 구 법인세법 시행규칙 제79조 제6호가 규정한 지출증빙서류 수취의무의 면제대상이 되는 ‘주택임대용역’과 관련한 사안에서, ‘구 법인세법은 제55조의2 제1항 제2호, 제3호 및 같은 조 제2항 제6호 등에서 ‘주택’과 ‘주거용 건축물’이라는 용어를 구별하여 사용하고 있다. 구 법인세법 시행규칙 제79조 제6호는 법인을 제외하고 개인으로부터 주택임대용역을 공급받은 경우에 지출증빙서류의 수취의무를 면하는 것으로 규정하고 있는데, 이는 통상적으로 상시주거용 주택을 임대하는 개인으로부터는 지출증빙서류를 발급받기 곤란함을 고려한 것으로 보인다. 그리고 구 법인세법 시행규칙 제79조 제6호가 토지 또는 주택을 구입하는 거래에 관하여 지출증빙서류의 수취의무를 면제하고 있는데, 이는 이 경우에 과세관청이 등기소나 검인관청으로부터 거래자료를 송부받는 등으로 그 거래내용을 파악할 수 있는 다른 방법을 확보하고 있다는 점을 감안한 것으로 보이므로, 주택을 구입하는 경우의 ‘주택’과 주택임대용역을 제공받는 경우의 ‘주택’을 반드시 같은 의미로 해석할 필요가 없다. 이에 비추어 보면, 구 법인세법 시행규칙 제79조 제6호가 규정한 지출증빙서류 수취의무의 면제대상이 되는 ‘주택임대용역’이란 단순한 ‘주거용 건축물’의 임대용역을 뜻하는 것이 아니라 부가가치세 면세대상인 ‘상시주거용으로 사용되는 주택’의 임대용역을 의미한다고 해석함이 상당하다.’라고 판시하였다.

이러한 법리에 따라 위 대법원 2013두1225 판결은 ‘이 사건 부동산의 소유자들이 이 사건 위탁계약에 따라 원고에게 제공하는 용역이 부가가치세가 면세되는 주택임대용역이 아니며, 원고는 이 사건 부동산의 소유자들에게 이 사건 부동산의 사용료를 지급하고 있어 구 부가가치세법 시행령 제49조의2에 따른 전세금 또는 임대보증금을 지급하는 경우에 해당하지 아니하고, 이 사건 부동산의 소유자들이 간이과세자라는 입증도 없으므로, 원고가 부가가치세가 과세되는 용역을 제공받고 있는 이상 그 용역의 공급자들로부터 세금계산서 등의 지출증빙을 교부받아야 하는 것이므로 구 법인세법 시행규칙상의 증빙수취 면제 대상에 해당한다고 볼 수 없다.’라고 판단하였다.

(5) 부가가치세법상 면세대상인 국민주택 관련

대법원 2021. 1. 14. 선고 2020두43289 판결은 주거용으로 사용하는 오피스텔이 부가가치세 면세대상인 국민주택에 해당되는지 여부가 문제된 사안에서, ‘(1) 이 사건 면세조항에 의하면 ‘대통령령으로 정하는 국민주택’의 공급에 대하여는 부가가치세가 면제된다. 그 위임에 따른 조세특례제한법 시행령 제106조 제4항 제1호는 위 ‘대통령령으로 정하는 국민주택’을 ‘제51조의2 제3항에 규정된 규모 이하의 주택’으로 정하고 있고, 같은 법 시행령 제51조의2 제3항은 위 규모를 ‘주택법에 따른 국민주택 규모’라고 정하고 있다. 그리고 구 주택법(2016. 1. 19. 법률 제13805호로 전부 개정되어 2016. 8. 12.부터 시행되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제3호는 ‘국민주택 규모’를 “주거의 용도로만 쓰이는 면적(이하 ‘주거전용면적’이라고 한다)이 1호 또는 1세대당 85제곱미터 이하인 주택(수도권정비계획법 제2조 제1호에 따른 수도권을 제외한 도시지역이 아닌 읍 또는 면 지역은 1호 또는 1세대당 주거전용면적이 100제곱미터 이하인 주택)”으로 정하고 있다.

또한 구 주택법 제2조는 제1호에서 ‘주택’을 ‘세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지’로 정의하면서 이를 ‘단독주택’과 ‘공동주택’으로 구분하고, 이와 별도로 제1의2호에서 ‘준주택’을 ‘주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등’으로 정의하면서 그 범위와 종류는 대통령령에 위임하고 있다. 그 위임에 따른 구 주택법 시행령(2016. 8. 11. 대통령령 제27444호로 전부 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조의2 제4호는 ‘준주택’의 하나로 ‘건축법 시행령 [별표 1] 제14호 (나)목에 따른 오피스텔’을 들고 있다. 그리고 용도별 건축물의 종류를 정하고 있는 건축법 시행령 [별표 1] 제14호 (나)목은 ‘오피스텔’을 ‘단독주택’ 또는 ‘공동주택’과 구분되는 ‘업무시설’의 하나로 정하면서 ‘업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것’으로 정의하고 있다(원고에 대한 2017년 제1기 및 제2기 각 부가가치세 부과처분의 경우 현행 주택법과 주택법 시행령이 적용되는데, 위와 같은 구 주택법 및 구 주택법 시행령 규정의 내용은 조문의 위치만 변경되었을 뿐 현행 법령에서 그 내용은 동일하게 유지되고 있다).

한편 ① 조세특례제한법 제95조의2 제1항의 위임에 따라 근로자의 종합소득세액에서 공제되는 월세액의 범위를 정한 조세특례제한법 시행령 제95조 제2항, ② 같은 법 제96조 제1항의 위임에 따라 소형주택 임대사업자에 대한 세액감면이 적용되는 임대주택의 범위를 정한 같은 법 시행령 제96조 제2항 제2호, ③ 같은 법 제97조의6 제1항의 위임에 따라 임대주택 부동산투자회사의 현물출자자에 대한 과세특례가 적용되는 ‘임대주택용으로 사용되는 부분’의 범위를 정한 같은 법 시행령 제97조의6 제2항 제1호, ④ 같은 법 제99조의2 제1항의 위임에 따라 취득자에 대한 양도소득세 과세특례가 적용되는 신축주택 등의 범위를 정한 같은 법 시행령 제99조의2 제1항 제9호 등은 이 사건 면세조항의 위임에 따른 같은 법 시행령 제106조 제4항 제1호가 ‘주택’이라고만 규정한 것과 달리, ‘주택’에 ‘주택법 시행령 규정에 따른 오피스텔’ 또는 ‘주거에 사용하는 오피스텔’을 명시적으로 포함하여 규정하고 있다.

(2) 위 각 규정의 문언과 체계, 이 사건 면세조항이 국민주택 규모 이하의 주택 공급에 대하여 부가가치세를 면제하는 취지, ‘주택’과 ‘오피스텔’에 대한 각종 법적 규율의 차이, 특히 조세특례제한법령의 다른 규정에서는 이 사건 면세조항 등과 달리 ‘오피스텔’또는 ‘주거에 사용하는 오피스텔’이 ‘주택’에 포함된다고 명시하고 있는 점과의 균형 등을 종합하면, 특별한 사정이 없는 한 공급 당시 공부상 용도가 ‘업무시설’인 ‘오피스텔’은 그 규모가 주택법에 따른 국민주택 규모 이하인지 여부와 관계없이 이 사건 면세조항의 ‘국민주택’에 해당한다고 볼 수 없다. 즉 공급하는 건축물이 관련 법령에 따른 ‘오피스텔’의 요건을 적법하게 충족하여 공부상 ‘업무시설’로 등재되었다면, 그것이 공급 당시 사실상 주거의 용도로 사용될 수 있는 구조와 기능을 갖추었다고 하더라도 이를 건축법상 ‘오피스텔’의 용도인 ‘업무시설’로 사용할 수 없는 것은 아니므로, 위와 같은 경우 이 사건 면세조항의 적용대상이 될 수 없는 ‘오피스텔’에 해당하는지 여부는 원칙적으로 공급 당시의 공부상 용도를 기준으로 판단함이 타당하다. 나아가 해당 건축물이 공급 당시 공부상 용도가 ‘업무시설’인 ‘오피스텔’에 해당하여 이 사건 면세조항에 따른 부가가치세 면제대상에서 제외된 이상 그 이후에 실제로 주거의 용도로 사용되고 있다고 하더라도 이와 달리 볼 수 없다.’라고 판시하였다.

조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2003. 1. 24. 선고 2002두9537 판결, 대법원 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결, 대법원 2008. 2. 15. 선고 2006두8969 판결, 대법원 2011. 1. 27. 선고 2010도1191 판결, 대법원 2020. 6. 11. 선고 2017두36953 판결 등). 한편, 법규 상호간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적인 해석을 하는 것은 허용된다는 것이 대법원의 입장이다(대법원 2008. 2. 15. 선고 2007두4438 판결, 대법원 2008. 4. 24. 선고 2006두187 판결, 대법원 2017. 10. 12. 선고 2016다212722 판결, 대법원 2020. 7. 29. 선고 2019두56333 판결 등).

위 대법원 2020두43289 판결에서 이 사건 면세조항의 ‘국민주택’을 그와 같이 해석할 수도 있으나, 조세특례제한법에 ‘주택’에 관한 정의 규정이 없다는 점에서 이 사건 면세조항의 ‘국민주택’은 법규 상호간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우이므로, 이 사건 면세조항의 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적 해석이 필요하다.

그런데 ① 이 사건 면제규정의 입법취지는 주택이 없는 국민의 주거생활의 안정을 도모하고 국민의 주거수준의 향상을 기하기 위하여 국민주택 규모 이하의 주택을 집 없는 국민에게 공급하거나 당해 주택의 건설용역을 공급하는 자에게 부가가치세를 면제하여 부담을 덜게 하여 적어도 동 세액 상당 정도라도 값이 싼 주택을 공급하려는 데 있다는 점(대법원 1980. 7. 8. 선고 80누213 판결), ② 이 사건 면세조항 및 조세특례제한법 시행령 제106조 제4항 제1호, 제51조의2 제3항은 부가가치세 면제 대상을 ‘주택법에 따른 국민주택 규모 이하의 주택’이라고 규정함으로써 주택의 ‘규모’에 대해서만 주택법을 인용하고 있고, ‘주택’의 개념에 대해서는 아무런 규정을 두고 있지 아니한 점, ③ 주택임대용역에 대한 부가가치세 면제를 규정하고 있는 부가가치세법 제26조 제1항 제12호, 같은 법 시행령 제41조 제1항은 면세 대상이 되는 ‘주택’을 ‘주택법에 따른 주택’으로 제한하지 않고 이보다 넓게 “상시 주거용으로 사용하는 건물”로 명시하고 있는 점, ④ 소득세법 제12조 제2호 나목, 같은 법 시행령 제8조의2 제2항은 소득세 비과세대상인 주택임대소득에서의 ‘주택’을 “상시 주거용으로 사용하는 건물”이라고 하여 부가가치세법령과 동일하게 규정하고 있는 점, ⑤ 소득세법상 양도소득세 과세대상인 ‘주택’은 허가 여부나 공부(公簿)상의 용도구분과 관계없이 사실상 주거용으로 사용하는 건물을 의미하고, 사실상 용도가 분명하지 아니한 경우에 한하여 공부상의 용도에 따르도록 규정되어 있으며(소득세법 제88조 제7호), 대법원도 동일한 입장에서 건물공부상의 용도구분에 관계없이 실제 용도가 사실상 주거에 공하는 건물인가에 의하여 ‘주택’해당 여부를 판단하여 공부상 오피스텔도 주거용으로 사용되는 경우에는 ‘주택’에 해당된다는 것이 확립된 판례라는 점(대법원 2005. 4. 28. 선고 2004두14960 판결, 대법원 2006. 10. 26. 선고 2005두4304 판결, 대법원 2019. 11. 28. 선고 2019두49816 판결, 대법원 2020. 2. 6. 선고 2019두55767 판결 등), ⑥ 대법원 1993. 8. 24. 선고 93누7075 전원합의체 판결은 구 조세감면규제법(1991. 12. 27. 법률 제4457호로 개정되기 전의 것) 제74조 제1항 제1호의 부가가치세 면제 대상인 ‘국민주택’을 실질과세원칙상 실질내용에 따라 판단하여야 하므로 건축물관리대장이나 등기부에 단독주택으로 등재되어 있는 다가구용 단독주택이라고 하더라도 독립된 주거생활을 영위할 수 있도록 되어 있는 경우에는 부가가치세 면제 대상인 공동주택에 해당된다고 판시하였다는 점, ⑦ 위 2020두43289 판결이 들고 있는 4가지 조세특례제한법 시행령 규정들은 그 대상을 특정할 필요가 있어서 한정적으로 규정한 것으로 볼 수 있는 점, ⑧ 이 사건 오피스텔을 공급받은 자들은 ‘주택’에 관한 재산세를 납부하고 있는 점 등을 종합하여 보면, 이 사건 면세조항에 따른 ‘국민주택 규모 이하의 주택’에서의 ‘주택’ 해당 여부는 공급 당시의 공부상 용도를 기준으로 할 것이 아니라, 그 실질에 따라 상시 주거용으로 사용되는 주거용 오피스텔이 포함되는 것으로 해석하는 것이 합목적적 해석에 부합한다.

(6) 구 조세감면규제법상 국민주택 관련

대법원 1996. 10. 11. 선고 96누8758 판결은 근린생활시설로 준공검사를 받은 건물을 용도변경 허가 없이 국민주택규모 면적의 주택으로 개조한 경우 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당하는지 여부가 문제된 사안에서, ‘구 조세감면규제법(1991. 12. 27. 법률 제4451호로 개정되기 전의 것) 제74조 제1항 제1호 소정의 부가가치세가 면제되는 국민주택은, 그 법의 목적 등에 비추어 적어도 주택의 용도로 적법하게 건축허가를 받아 그에 따라 건축된 건물만 해당되고, 근린생활시설로 건축허가를 받아 준공검사까지 마친 다음 용도변경의 허가를 받음이 없이 주택으로 개조한 경우에는, 설사 그 면적이 국민주택 규모에 해당한다고 하더라도 위 규정 소정의 부가가치세가 면제되는 국민주택에 해당한다고 할 수 없다.’라고 판시하였다.

(7) 지방세법상 취득세 감면대상인 주택 관련

대법원 2013. 10. 17. 선고 2013두10403 판결은 구 지방세법 제273조의2에 의하여 취득세와 등록세에 관한 세액 경감의 대상이 되는 ‘주택’에 건축법상 기숙사가 포함되는지 여부가 문제된 사안에서, ‘구 지방세법(2010. 3. 31. 법률 제10221호로 전부 개정되기 전의 것, 이하 같다)은 제104조 제4호에서 건축법상 기숙사가 취득세의 과세대상인‘건축물’에 해당된다는 것을 규정하고 있을 뿐 취득세와 등록세에 관하여 ‘주택’에 관한 정의를 두고 있지 않고, 또한 재산세에서 정하고 있는 ‘주택’의 개념은 위 ‘건축물’과는 일치하지 않음에 비추어 보면, 취득세와 등록세에 관한 구 지방세법의 개별 규정에서 ‘건축물’이 아닌 ‘주택’이라는 용어를 사용하고 있는 경우에 그 ‘주택’에 포함되는 건축물의 범위는 각 규정의 취지와 목적에 따라 달리 해석되어야 할 것이다. 이 사건 감면 규정을 도입한 취지와 목적은 2005년 부동산 세제 개편으로 ‘부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률’에 의한 개별주택가격과 공동주택가격이 주택의 시가표준액이 되는 등 취득세와 등록세 과세표준이 상승함에 따른 납세의무자의 급격한 세부담 증가를 완화하고 주택거래의 활성화를 도모하기 위한 데에 있다. 이와 같은 구 지방세법 등의 관련 규정들의 내용과 이 사건 감면 규정의 입법 목적 등을 종합하여 보면, 이 사건 법률 규정에 의하여 취득세와 등록세에 관한 세액 경감의 대상이 되는 ‘주택’은 구 지방세법 제104조 제4호에서 정한 ‘건축물’과는 구별되는 것으로서 건축법상 기숙사는 그 ‘주택’에 포함되지 않는다고 보아야 할 것이다.’라고 판시하였다.

(8) 지방세법상 재산세 과세대상인 주택 관련

대법원 2023. 11. 16. 선고 2023두47435 판결은 오피스텔을 주택으로 취급하여 재산세를 부과할 수 있는지 여부와 관련하여, ‘지방세법 제105조, 제104조 제2호, 제6조 제4호, 건축법 제2조 제1항 제2호, 제2항 및 그 위임에 따른 건축법 시행령 제3조의5 [별표 1] 제14호는 재산세 과세대상인 ‘건축물’ 중 일반업무시설의 하나로 ‘오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것을 말한다)’을 명시하였고, 지방세법 제105조, 제104조 제3호, 구 주택법(2021. 12. 21. 법률 제18631호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제1호는 재산세 과세대상인 ‘주택’을 ‘세대의 구성원이 장기간 독립된 주거생활을 할 수 있는 구조로 된 건축물의 전부 또는 일부 및 그 부속토지’로 정하면서, 재산세 과세대상인 토지와 건축물의 범위에서 주택은 제외한다고 규정하였다. 구 지방세법 시행령(2021. 12. 31. 대통령령 제32293호로 개정되기 전의 것) 제119조는 ‘재산세의 과세대상 물건이 공부상 등재 현황과 사실상의 현황이 다른 경우에는 사실상 현황에 따라 재산세를 부과한다.’고 규정하였으므로, 재산세 과세대상인 ‘주택’에 해당하는지 여부는 특별한 사정이 없는 한 공부상의 용도에 관계 없이 재산세 과세기준일 현재 사실상 주거용으로 사용되는지를 기준으로 판단함이 타당하다.’라고 하고, 원고가 이 사건 각 오피스텔을 ｢민간임대주택에 관한 특별법｣에 따라 민간임대주택으로 등록한 후 주거용으로 임대한 사실 등에 비추어 보면, 이 사건 각 오피스텔의 공부상 등재 현황은 일반업무시설인 오피스텔이고, 구 주택법 및 그 시행령이 업무시설에 해당하는 오피스텔(업무를 주로 하며, 분양하거나 임대하는 구획 중 일부 구획에서 숙식을 할 수 있도록 한 건축물로서 국토교통부장관이 고시하는 기준에 적합한 것)을 준주택(주택 외의 건축물과 그 부속토지로서 주거시설로 이용가능한 시설 등)으로 분류하고 있더라도 사실상의 현황에 따라 주택으로 취급하여 재산세 등을 부과한 처분은 적법하다는 취지로 판시하였다.

나. 대상 판결의 의의

구 지방세법(2018. 12. 31. 법률 제16194호로 개정되기 전의 것) 제11조 제1항 제7호와 제8호는 유상으로 취득하는 부동산의 취득세율을 아래와 같이 규정하고 있었다.

“7. 그 밖의 원인으로 인한 취득

가. 농지: 1천분의 30

나. 농지 외의 것: 1천분의 40

8. 제7호 나목에도 불구하고 유상거래를 원인으로 제10조에 따른 취득 당시의 가액이 6억원 이하인 주택[「주택법」 제2조 제1호에 따른 주택으로서 「건축법」에 따른 건축물대장·사용승인서·임시사용승인서 또는 「부동산등기법」에 따른 등기부에 주택으로 기재{「건축법」(법률 제7696호로 개정되기 전의 것을 말한다)에 따라 건축허가 또는 건축신고 없이 건축이 가능하였던 주택(법률 제7696호 건축법 일부개정법률 부칙 제3조에 따라 건축허가를 받거나 건축신고가 있는 것으로 보는 경우를 포함한다)으로서 건축물대장에 기재되어 있지 아니한 주택의 경우에도 건축물대장에 주택으로 기재된 것으로 본다}되고, 건축물의 용도가 주거용{「영유아보육법」 제10조 제5호에 따른 가정어린이집, 「아동복지법」 제52조 제1항 제4호 및 제8호에 따른 공동생활가정·지역아동센터(같은 조 제2항에 따라 통합하여 설치한 경우를 포함한다) 및 「노인복지법」 제31조에 따른 노인복지시설로서 주거용으로 사용되는 시설은 제외하되, 「노인복지법」(법률 제13102호로 개정되기 전의 것을 말한다)에 따른 분양형 노인복지주택은 포함한다}으로 사용하는 건축물과 그 부속토지를 말한다. 이하 이 조에서 같다]을 취득하는 경우에는 1천분의 10의 세율을, 6억원 초과 9억원 이하의 주택을 취득하는 경우에는 1천분의 20의 세율을, 9억원 초과 주택을 취득하는 경우에는 1천분의 30의 세율을 각각 적용한다.”

즉, 위 제8호에 따르면 「주택법」 제2조 제1호에 따른 주택으로서 「건축법」에 따른 건축물대장·사용승인서·임시사용승인서 또는 「부동산등기법」에 따른 등기부에 주택으로 기재되고, 건축물의 용도가 주거용으로 사용하는 건축물과 그 부속토지를 유상취득하는 경우에는 취득가액을 기준으로 6억원 이하인 경우 1%, 6억원 초과 9억원 이하인 경우 2%, 9억원을 초과하는 경우 3%의 취득세율을 적용하고, 그 외의 부동산을 유상취득하는 경우에는 위 제7호 나목에 따라 4%의 세율을 적용하도록 규정하였다.

대상 판결은 조세법규엄격해석의 원칙을 근거로 해당 부동산 취득 당시 위 제8호의 요건을 충족한 경우에는 철거가 예정된 건물이라고 하더라도 위 제8호의 취득세율을 적용하는 것이라고 하였다.

[법무법인(유한) 태평양 유철형 변호사 프로필]

△ 법무법인(유한) 태평양 변호사
△ 기재부 세제실 국세예규심사위원회 위원
△ 행안부 지방세발전위원회 위원
△ 중부지방국세청 고문변호사
△ (사)한국국제조세협회 부이사장
△ (사)한국세무학회 부회장
△ (사)한국세법학회 감사
△ 행안부 고문변호사
△ 전 기재부 고문변호사
△ 전 행안부 지방세예규심사위원회 위원
△ 전 국세청 고문변호사
△ 전 대한변호사협회 부협회장
△ 전 서울지방변호사회 부회장
△ 전 (사)한국조세연구포럼 회장
△ 전 (사)한국지방세학회 회장