이재목 기재부 과장, “소득의 실질귀속자 사전확인제도 개선해야”

최근 외국투자자들은 과연 누가 소득의 실질적귀속자에 대한 혼선에 빠져있다. 이에 소득의 실질귀속자 사전 확인 제도를 개선해야한다는 주장이 제기됐다.

한국국제조세협회(이사장 이진영)와 서울시립대 법학연구소(장영철 소장)는 28일 오후 4시 서울시립대학교 법학관 모의법정에서 “국제조세 관련 판례와 예규의 동향”이라는 주제로 춘계공동학술대회를 개최했다.

기획재정부 이재목 국제조세과장은 조세조약이 체결되지 않은 국가에 설립된 외국펀드가 국외투자기구에 해당하는 경우 그 투자자에 대한 조세조약 적용 여부에 대해 발표했다.

국외투자기구란 투자를 권유해 모은 금전 등을 투자한 결과 투자자에게 배분해 귀속시키는 투자행위를 하는 기구다.

◆ 세계 2위 조세피난처 케이먼 아일랜드, 한국에서는?

이 과장은 사실관계를 설명하면서 “케이먼 외국펀드가 한국에 있는 T사 펀드 소유 중인데, 두 개의 SPC(네덜란드, 한국SPC 주식양도)를 집어넣고 있다. 이로 인해 주식양도소득이 생겼는데 그에 대해서 케이먼에 있는 외국펀드는 현행 법인세법에 있는 원천징수특례절차에 따라 신고와 원천징수를 다 한 상태”라고 설명했다.

케이먼 아일랜드는 카리브해 연안에 있는 곳으로 이 곳은 직접세가 없으며, 2011년 세계 2위 중요 조세피난처로 선정(Tax Justice Network의 Financial Secercy Index)된 바 있다.

이재목 과장은 관련법령을 설명하면서 2012년 7월 1일부터 적용하는 제한세율 원천징수 절차 특례에 따라 “국내원천소득을 실질적으로 귀속받는 외국법인이 조약상 제한세율을 적용받으려는 경우 제한세율 적용신청서를 원천징수의무자에게 제출하고 있다. 소득이 국외투자기구를 통해 지급되는 경우 그 국외투자기구가 실질귀속자로부터 신청서를 제출받아 원천징수의무자에게 제출한다”고 했다. 이어 “원천징수의무자는 실질귀속자를 파악할 수 없는 등의 경우에는 제한세율을 적용하지 않는다”고 덧붙였다.

◆파트너십이 과세실체로 취급되지 않으면 파트너십 조약적용은 거부

또 “OECD 관련 규정에 따라 파트너십이 회사로 취급된다면 파트너십은 체약국 거주자이고, 조약상 혜택을 받을 자격이 있지만, 파트너십이 과세실체로 취급되지 않는 경우 납세할 의무가 없으므로 조약목적상 거주자가 될 수 없고 파트너십에 대한 조약적용은 거부된다”며 “동업자들은 거주지국 과세목적상 파트너십 지분만큼 조약상 혜택을 받을 자격이 있다”고 설명했다.

또한 “집합투자기구가 한 체약국의 거주자에 해당하는지 여부는 법적 형태가 아닌 설립지국 세무취급에 달려있다”면서 “이는 이중과세를 방지하기 위함”이라고 덧붙였다.

아울러 “과세단체로 취급되는 파트너십에 소득이 귀속되는 경우에도 동업자는 조약상 혜택을 주장할 수 있다”고 말했다.

이어 이 과장은 기획재정부 예규를 설명하면서 “재정경제부 국조에서는 미국 LLC가 미국 조세목적상 법인으로 취급되지 않고 파트너십에 해당하는 경우 동 LLC가 지급받는 국내원천소득은 LLC구성원 각자 거주지국과 우리나라가 체결한 조세조약을 적용하며, 유한책임회사의 구성원 중 일부가 조세조약 미체결 국가에 법인을 설립했으나 동 법인이 인적·물적 실체가 없는 가공회사임이 확인된 경우에는 실질과세원칙에 따라 과세해야한다”고 설명했다.

◆사모펀드가 외국법인이면 투자자 제한세율 등 조세조약상 미혜택

아울러 국세청 예규에서는 국외투자기구를 실질귀속자로 본다고 말했다.

이 과장은 “사모펀드가 외국법인에 해당하는 경우에는 국외투자기구에 해당하지 않기 때문에 투자자에 대한 제한세율 등 조세조약상 혜택을 부여하지 않는다”고 설명했다.

그러면서 “대법원 판례를 살펴보면 일관성 있게 판결 중”이라고 설명했다.

그에 따르면 론스타의 경우 구성원과 별개 재산 보유, 고유 사업활동을 하는 영리목적의 단체로서 권리의무주체가 될 수 있는 독자적 존재이므로 법인세법상 외국법인으로서 법인세를 과세했다(대법 2012두5950).

또한 SC제일은행의 경우 고유 사업활동, 뚜렷한 사업목적 등이 있어 조세회피 목적으로 설립된 명목상 단체로 볼 수 없으므로 실질귀속자다. 유한파트너십 구성원들인 투자자를 납세의무자로 해 소득세를 과세해야하는지를 재판단해야 한다(대법 2010두20966).

타이거 유동화의 경우 독일의 투자과세 단체의 구성원이 독일에서 포괄적인 납세의무를 부담하는 범위에서는 조세조약상 독일의 거주자에 해당해 한독 조세조약 적용이 가능하다(대법 2013두7711).

즉, 투과단체인 외국펀드가 법인세법상 외국법인일 경우, 외국법인 여부를 먼저 판단하는지, 수익적 소유자 여부를 먼저 판단하는지에 따라 이재목 과장은 제1안과 제2안으로 구분해 설명했다.

◆학계, 정부…“2안의 해석이 타당하다”

제1안의 경우 법인세법상 외국법인에 해당하는지 여부를 판단해 법인에 해당한다면 적어도 실질과세원칙에 의해 부인당하지 않는 이상 소득의 귀속주체가 된다는 것이다.

이 안에 따르면 케이먼 외국펀드의 경우, 국내법상 외국법인에 해당하며 조세회피목적이 없이 설립됐다고 해서 명의와 실질간의 괴리는 있으나 소득의 귀속자에 해당한다.

그렇다면 네덜란드 SPC는 법인에는 해당하는 조세회피 목적으로 설립된 도관회사이기 때문에 소득의 귀속자로 볼 수 없다는 것이다. 결론적으로 투과단체인 외국펀드가 국내법상 외국법인에 해당하면 당해 법인에 소득이 귀속된다는 것이 대법원의 입장이라고 밝혔다.

또한 조세조약의 적용을 위해서는 당해 외국법인이 그 국가에 납세의무가 있는 거주자여야 하고, 외국펀드가 조세조약 미체결국에 있는 경우 적용될 조세조약이 없으므로 조세조약 적용을 배제한다고 했다. 따라서 단체에 소득이 귀속되므로 그 단체 구성원인 투자자에게도 적용이 배제된다고 주장했다.

아울러 조세조약 체결국인 경우 외국펀드가 조약체결국에 있고 당해 펀드가 그 국가에 납세의무가 있는 거주자인 경우 조세조약을 적용한다면서 그러나 당해 국가에서 투과단체로 납세의무가 없는 경우 적용을 배제한다고 설명했다.

다만, 동 펀드가 설립지국에서 납세의무가 있는 경우 투자자가 펀드 설립지국에서 납세의무를 부담하는 범위에서 동 펀드도 설립지국의 거주자에 해당돼 조세조약을 적용한다고 덧붙였다.

또한 제2안은 해당 법인이 설립지국에서 포괄적인 납세의무를 부담하는지 여부 등을 적용해 소득의 최종적인 실질귀속자를 가린 후 조세조약의 선택과 적용을 결정한다고 했다.

아울러 국내세법에 의한 소득의 귀속은 형식적 법인성(法人性)또는 실질과세원칙에 따라 판단하고, 투과단체인 외국펀드는 국내법상 외국법인에 해당하더라도 소득이 통과하는 도관에 불과하므로 당해 법인에 소득을 귀속시킬 수 없다고 했다.

또한 소득이 귀속되려면 소득의 지배, 관리 및 처분권이 귀속돼야한다. 소득의 실질귀속자가 국내법상 확정이 되면 그 귀속자에게 조약 적용 여부를 판단한다고 덧붙였다.

조세조약의 적용을 위해서는 당해 투자자가 그 국가에 납세의무가 있는 거주자여야하며 조세조약 미체결국인 경우 투자자의 거주지국과의 조세조약을 적용하며, 체결국인 경우 당해 펀드가 투과단체이므로 그 투자자의 거주지국과의 조세조약을 적용한다고 했다. 당해 펀드가 투과단체가 아니며 거주자인 경우 펀드설립 국가와의 조약을 적용한다고 설명했다 .

◆ “제1안, 한국 조세회피 메카 될 가능성 있다”

이 과장은 “원천징수 특례규정을 보면, 2011년 대법원 판결 이후 입법적으로 보완하기 위해 정부는 여러 입법을 해왔다”며 “예측가능성과 정책일관성 때문에 실질과세를 적용해왔고, 1안의 경우 조세조약 적용여부가 불확실하고 실무상 적용이 어렵다”고 설명했다.

또한 “법적안정성을 살펴보면, 1안에 의할 경우 오히려 더 많은 조세회피 기회를 제공해줄 것”이라면서 “1안에 따르면 한국은 조세회피 메카가 될 가능성이 있다”고 우려했다.

1안과 2안의 차이는 소득의 귀속단계에 있다. 이에 정부가 지난해 11월 24일에 낸 예규에 따르면, 조세조약이 체결되지 않은 국가에 설립된 외국펀드가 법인세법 시행령에 따른 국외투자기구에 해당하는 경우로서, 동 펀드가 소득의 실질귀속자가 아니고 그 투자가가 소득의 실질귀속자인 경우에는 법인세법 등에 따라 투자자에게 조세조약을 적용한다.

이 과장은 향후 검토과제로 국외투자기구에 소득이 실질적으로 귀속되는 경우가 있는가를 제시했다. “국민연금 등에 준하는 체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설립된 연금 등이나 체약상대국의 법률에 따라 외국에서 설리된 비영리단체로서 수익 미배분인 경우, 조세조약에서 실질귀속자로 인정되는 것으로 규정된 국외투자기구는 소득의 실질귀속자라기보다는 과세편의상 3가지로 나눈 것”이라고 말했다.

그는 “결국 사실관계에 보듯 제일 외국투자자들이 혼선에 빠져있는 것이 누가 소득의 실질적 귀속자이냐라는 것”이라면서 “수익적 소유자(소득의 실질귀속자) 사전 확인 제도를 개선해야 할 것”이라고 설명했다.