1. 사실관계

가. 국토교통부장관은 2015. 2. 25. 성남시 (주소 생략) 토지(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)에 대한 표준지공시지가를 결정ㆍ공시하였다. 원고는 위 표준지공시지가결정에 대해 다투지 아니하였다.

나. 여객자동차터미널사업 등을 하는 원고는 2015. 3. 18. 강제경매절차에서 이 사건 토지를 대지권의 목적으로 하는 집합건물인 ‘성남(분당)여객자동차터미널과 복합건물’ 중 구분건물 6개 호실(이하 ‘이 사건 건축물’이라 하고, 이 사건 토지와 함께 ‘이 사건 부동산’이라 한다)을 취득하였다.

다. 피고는 2015. 7. 10. 및 같은 해 9. 8. 원고에게 이 사건 부동산에 대한 2015년 귀속 재산세 등을 부과하였다.
 

2. 쟁점

이 사건의 쟁점은 재산세부과처분의 취소를 구하는 소송에서 선행처분인 표준지공시지가결정의 위법성을 다툴 수 있는지 여부이다.
 

3. 원심 판결의 요지(서울고등법원 2018. 6. 22. 선고 2017누32137 판결)

가. 관련법리

1) 구 지방세법 제110조 제1항에 의하면, 토지, 건축물에 대한 재산세의 과세표준은 같은 법 제4조 제1항 및 제2항에 따른 시가표준액을 기준으로 하고, 구 지방세법 제4조 제1항은 ‘이 법에서 적용하는 토지 및 주택에 대한 시가표준액은 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따라 공시된 가액으로 한다’고, 구 지방세법 시행령 제2조는 ‘구 지방세법 제4조 제1항 본문에 따른 토지 등의 시가표준액은 지방세기본법 제34조에 따른 세목별 납세의무의 성립시기 당시에 부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 따라 공시된 개별공시지가 등으로 한다’고 규정하고 있다. 그리고 구 지방세법 제4조 제2항은 ‘제1항 외의 건축물 등의 과세대상에 대한 시가표준액은 거래가격 등을 고려하여 정한 기준가격에 종류, 구조, 용도, 경과연수 등 과세대상별 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 기준에 따라 지방자치단체의 장이 결정한 가액으로 한다’고 규정하고, 구 지방세법 시행령 제4조 제1항 제1호는 ‘건축물의 시가표준액에 관하여 구 소득세법 제99조 제1항 제1호 나목에 따라 산정·고시하는 건물신축가격기준액에 건물의 구조별·용도별·위치별 지수(가목), 건물의 경과연수별 잔존가치율(나목), 건물의 규모·형태·특수한 부대설비 등의 유무 및 그 밖의 여건에 따른 가감산율(다목)을 적용하여 결정한다’고 규정하고 있다. 위와 같은 지방세법령에 따라 토지의 시가표준액 산정의 기초가 되는 개별공시지가의 결정에 위법이 있는 경우에는 그 자체를 행정소송의 대상이 되는 행정처분으로 보아 그 위법 여부를 다툴 수 있음은 물론 이를 기초로 한 과세처분 등 행정처분의 취소를 구하는 행정소송에서도 선행처분인 개별공시지가결정의 위법을 독립된 불복사유로 주장할 수 있다(대법원 1996. 5. 14. 선고 93누10118 판결 참조). 또한 지방자치단체의 장이 건물신축가격을 기준으로 하여 구 지방세법 시행령 제4조 제1항 제1호 소정의 제반 요소들을 모두 참작하여 시가표준액을 결정하였다 하더라도 그 시가표준액이 시가나 기타 사정에 비추어 현저하게 불합리한 것으로 인정되는 경우에는 그 시가표준액 결정은 위법한 것으로 보아야 할 것이다(대법원 1997. 7. 8. 선고 95누17953 판결 참조).

2) 표준지공시지가결정은 이를 기초로 한 수용재결 등과는 별개의 독립된 처분으로서 서로 독립하여 별개의 법률효과를 목적으로 하지만, 표준지공시지가는 이를 인근 토지의 소유자나 기타 이해관계인에게 개별적으로 고지하도록 되어 있는 것이 아니어서 인근 토지의 소유자 등이 표준지공시지가결정 내용을 알고 있었다고 전제하기가 곤란할 뿐만 아니라, 결정된 표준지공시지가가 공시될 당시 보상금 산정의 기준이 되는 표준지의 인근 토지를 함께 공시하는 것이 아니어서 인근 토지 소유자는 보상금 산정의 기준이 되는 표준지가 어느 토지인지를 알 수 없으므로, 인근 토지 소유자가 표준지의 공시지가가 확정되기 전에 이를 다투는 것은 불가능하다. 더욱이 장차 어떠한 수용재결 등 구체적인 불이익이 현실적으로 나타나게 되었을 경우에 비로소 권리구제의 길을 찾는 것이 우리 국민의 권리의식임을 감안하여 볼 때, 인근 토지소유자 등으로 하여금 결정된 표준지공시지가를 기초로 하여 장차 토지보상 등이 이루어질 것에 대비하여 항상 토지의 가격을 주시하고 표준지공시지가결정이 잘못된 경우 정해진 시정절차를 통하여 이를 시정하도록 요구하는 것은 부당하게 높은 주의의무를 지우는 것이고, 위법한 표준지공시지가결정에 대하여 그 정해진 시정절차를 통하여 시정하도록 요구하지 않았다는 이유로 위법한 표준지공시지가를 기초로 한 수용재결 등 후행 행정처분에서 표준지공시지가결정의 위법을 주장할 수 없도록 하는 것은 수인한도를 넘는 불이익을 강요하는 것으로서 국민의 재산권과 재판받을 권리를 보장한 헌법의 이념에도 부합하는 것이 아니다. 따라서 표준지공시지가결정이 위법한 경우에는 그 자체를 행정소송의 대상이 되는 행정처분으로 보아 그 위법 여부를 다툴 수 있음은 물론, 수용보상금의 증액을 구하는 소송에서도 선행처분으로서 그 수용대상 토지 가격 산정의 기초가 된 비교표준지공시지가결정의 위법을 독립한 사유로 주장할 수 있다(대법원 2008. 8. 21. 선고 2007두13845 판결 참조). 그리고 이러한 법리는 재산세부과처분 취소소송에서 토지의 시가표준액 산정의 기초가 되는 표준지공시지가결정의 위법성을 다투는 경우에도 그대로 적용된다고 봄이 상당하다. 한편 표준지공시지가의 결정절차 및 그 효력과 기능 등에 비추어 보면, 표준지공시지가는 당해 토지뿐 아니라 인근 유사토지의 가격을 결정하는 데에 전제적·표준적 기능을 수행하는 것이어서 특히 그 가격의 적정성이 엄격하게 요구된다. 이를 위해서는 무엇보다도 적정가격 결정의 근거가 되는 감정평가업자의 평가액 산정이 적정하게 이루어졌음이 담보될 수 있어야 하므로, 그 감정평가서에는 평가원인을 구체적으로 특정하여 명시함과 아울러 각 요인별 참작 내용과 정도가 객관적으로 납득이 갈 수 있을 정도로 설명됨으로써, 그 평가액이 당해 토지의 적정가격을 평가한 것임을 인정할 수 있어야 한다(대법원 2009. 12. 10. 선고 2007두20140 판결 참조).

나. 판단

위 인정사실과 갑 제5, 8, 9호증, 갑 제19호증의 1, 2, 을 제7호증의 각 기재, 이 법원의 감정인 B(이하 감정인이라 한다)에 대한 감정촉탁결과, 이 법원의 국토교통부에 대한 사실조회결과에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정 등에 비추어 보면, 이 사건 처분의 전제가 된 이 사건 부동산에 대한 시가표준액 결정은 공시지가결정에 위법이 있거나 시가 또는 기타 사정에 비추어 현저하게 불합리한 것으로 위법하다.

1) C터미널 및 복합건물에는 이 사건 건축물에 해당하는 여객터미널 시설뿐만 아니라 근린생활시설, 판매시설 등의 편익시설(이하 ‘이 사건 상업시설’이라 한다)이 함께 존재하고, D 지구단위계획에 따라 여객터미널 시설이 전체 면적의 50%를 초과하도록 하는 등의 공법상 제한을 받고 있다. 그런데 2개의 감정평가법인(E감정평가법인과 F감정평가법인)이 위 건물 부지인 성남시 분당구 G 잡종지 27,308.1㎡(이하 G 토지라 한다)의 적정가격에 대한 평가를 의뢰받아 작성한 ‘2015년도 표준지 조사사항 및 가격평가의견서’에 의하면, 위 감정평가법인들은 거래사례비교법에 따라 성남시 분당구 H 대 1,385.1㎡(이하 H 토지라 한다)를 거래사례로 선정한 다음 지역요인과 개별요인 비교에서 제반 조건이 대등하다고 판단(다만 획지조건만은 열세로 판단하였다)한 전제에서 감정평가를 하였는바, 위 가격평가의견서들은 전체적으로 그 내용이 거의 동일할 뿐만 아니라 H 토지는 여객자동차터미널 부지인 G 토지와는 제반가격형성요인이 달라 비교가능성이 높은 거래사례로 보기 어렵고, 지역요인과 개별요인 비교에서 제반 조건이 대등하다고 볼 수도 없다(G 토지는 H 토지와 달리 위와 같은 공법상 제한을 받고 있다). 따라서 위 가격평가의견서들을 근거로 한 G 토지에 대한 표준지공시지가결정은 G 토지의 적정가격을 반영한 것으로 보기 어렵다.

2) I감정평가사무소는 이 사건 경매절차에서 2014. 5. 12.을 기준시점으로 하여 이 사건 부동산을 포함한 C터미널 및 복합건물의 429개호에 대하여 동시에 감정을 하였는데, 그 결과 이 사건 건축물을 25,515,600,000원, 이 사건 토지를 17,010,400,000원으로 평가하였다. 피고가 결정한 이 사건 건축물의 시가표준액 53,798,734,727원(지4층 J호 16,823,694,033원 + 지3층 J호 17,780,417,869원 + 지1층 K호 5,341,902,209원 + 지1층 L호 9,271,066,449원 + 1층 M호 2,442,687,130원 + 7층 J호 2,138,967,037원)은 위 감정가액의 약 2.1배이고 감정가액과의 차액은 28,283,134,727원이며, 이 사건 토지의 시가표준액 78,263,920,000원은 위 감정가액의 약 4.6배이고 감정가액과의 차액은 61,253,520,000원에 이른다.

3) 감정인은 2015. 1. 1.을 기준시점으로 하여 이 사건 부동산을 38,004,745,000원(이 사건 건축물 15,201,672,000원, 이 사건 토지 22,803,073,000원)으로 평가하였다. 피고가 결정한 이 사건 건축물의 시가표준액 53,798,734,727원은 위 감정가액의 약 3.5배이고 감정가액과의 차액은 38,597,062,727원이며, 이 사건 토지의 시가표준액 78,263,920,000원은 위 감정가액의 약 3.4배이고 감정가액과의 차액은 55,460,847,000원에 이른다.

4) 건축물의 시가표준액 산출 시 적용되는 위치지수는 건물부속토지가격에 따라 달라지는데, 앞서 본 바와 같이 이 사건 토지의 공시지가가 과도하게 높게 결정되었다면 이 사건 건축물의 위치지수와 이를 기초로 산출된 이 사건 건축물의 시가표준액도 과도하게 높게 결정될 수밖에 없다. 나아가 이 사건 건축물과 이 사건 상업시설은 그 이용상황이나 가격요인이 달라 동일하게 평가될 수 없는데도 피고는 위치지수를 적용함에 있어 이러한 차이를 고려하지 않은 것으로 보인다.

5) 안전행정부장관(구 지방세법 시행령상의 행정자치부장관과 같다)이 구 지방세법 제4조 제2항, 구 지방세법 시행령 제4조 제1항에 따라 정한 2015년도 건축물 시가표준액 조정기준은 ‘구조지수, 용도지수, 위치지수 및 가감산율의 적용이 불합리하다고 판단되는 경우에는 시장·군수·구청장이 해당 지수의 30% 범위 내에서 하향 조정(가감산율은 가감 조정)하여 적용할 수 있으나, 그 범위를 초과하는 경우에는 안전행정부장관의 승인을 얻어 시·도지사가 변경 결정·고시하여 적용할 수 있다’라고 규정하고 있고, 나아가 구 지방세법 시행령 제4조 제3항 단서는 ‘시가의 변동 또는 그 밖의 사유로 이미 결정한 시가표준액을 그대로 적용하는 것이 불합리하다고 인정되는 경우에는 도지사 등은 행정자치부장관의 승인을 받아 해당 시가표준액을 변경 결정할 수 있다’라고 규정하고 있다. 이는 정해진 기준대로 시가표준액을 기계적으로 산정하면 구체적 타당성을 잃게 될 우려가 있는 경우를 방지하기 위한 취지로 이해된다. 앞서 본 바와 같이 이 사건 건축물에 관하여 위 각 지수 등의 기계적 적용으로 불합리한 결과가 발생할 것이 명백하다면 피고로서는 위 조정기준에 따라 하향 조정을 하든지 위 구 지방세법 시행령 규정에 따라 변경 결정 절차를 밟는 등의 조치를 취하여야 함에도 그러한 조치를 취한 바 없다.

다. 소결론

따라서 피고의 이 사건 부동산에 대한 시가표준액 결정은 위법하고, 이를 기초로 한 이 사건 처분 역시 위법하며, 이 사건에 제출된 모든 자료에 의하여도 이 사건 부동산의 정당한 시가표준액을 알 수 없어 정당한 세액을 산출할 수 없으므로, 이 사건 처분은 전부 취소되어야 한다.
 

4. 대상 판결의 요지(대법원 2022. 5. 13. 선고 2018두50147 판결)

가. 표준지로 선정된 토지의 표준지공시지가를 다투기 위해서는 처분청인 국토교통부장관에게 이의를 신청하거나 국토교통부장관을 상대로 공시지가결정의 취소를 구하는 행정심판이나 행정소송을 제기해야 한다. 그러한 절차를 밟지 않은 채 토지 등에 관한 재산세 등 부과처분의 취소를 구하는 소송에서 표준지공시지가결정의 위법성을 다투는 것은 원칙적으로 허용되지 않는다(대법원 1995. 11. 10. 선고 93누16468 판결, 대법원 1997. 9. 26. 선고 96누7649 판결 참조).

나. 위 사실을 관련 법리에 비추어 살펴보면, 원고는 이의절차나 국토교통부장관을 상대로 한 행정소송 등을 통하여 이 사건 토지에 대한 표준지공시지가결정의 위법성을 다투었어야 한다. 그러한 절차를 밟지 않은 채 원고가 이 사건 부동산에 관한 재산세 등 부과처분의 취소를 구하는 이 사건 소송에서 그 위법성을 다투는 것은 허용되지 않는다.

원심이 원용한 대법원 2008. 8. 21. 선고 2007두13845 판결은 표준지 인근 토지의 소유자가 토지 등의 수용 경과 등에 비추어 표준지공시지가의 확정 전에 이를 다투는 것이 불가능하였던 사정 등을 감안하여 사업시행자를 상대로 수용보상금의 증액을 구하는 소송에서 비교표준지공시지가결정의 위법을 독립된 사유로 주장할 수 있다고 본 것으로 이 사건과 사안이 다르므로 이 사건에 원용하기에 적절하지 않다.
 

5. 대상 판결에 대하여

가. 하자의 승계 관련 판례의 법리

대법원은 2개 이상의 행정처분이 연속적 또는 단계적으로 이루어지는 경우와 관련하여, ‘선행처분과 후행처분이 서로 합하여 1개의 법률효과를 완성하는 때에는 선행처분에 하자가 있으면 그 하자는 후행처분에 승계된다. 이러한 경우에는 선행처분에 불가쟁력이 생겨 그 효력을 다툴 수 없게 되더라도 선행처분의 하자를 이유로 후행처분의 효력을 다툴 수 있다. 그러나 선행처분과 후행처분이 서로 독립하여 별개의 법률효과를 발생시키는 경우에는 선행처분에 불가쟁력이 생겨 그 효력을 다툴 수 없게 되면 선행처분의 하자가 중대하고 명백하여 선행처분이 당연무효인 경우를 제외하고는 특별한 사정이 없는 한 선행처분의 하자를 이유로 후행처분의 효력을 다툴 수 없는 것이 원칙이다. 다만, 그 경우에도 선행처분의 불가쟁력이나 구속력이 그로 인하여 불이익을 입게 되는 자에게 수인한도를 넘는 가혹함을 가져오고, 그 결과가 당사자에게 예측가능한 것이 아니라면, 국민의 재판받을 권리를 보장하고 있는 헌법의 이념에 비추어 선행처분의 후행처분에 대한 구속력을 인정할 수 없다.’는 일관된 입장을 취하고 있다(대법원 1994. 1. 25. 선고 93누8542 판결, 대법원 2005. 4. 15. 선고 2004두14915 판결, 대법원 2019. 1. 31. 선고 2017두40372 판결 등. 학설상 이를 ‘수인한도론’이라 한다).

나. 일반 행정처분의 경우

(1) 공인중개사 업무정지처분과 중개사무소 개설등록취소처분(대법원 2019. 1. 31. 선고 2017두40372 판결)

이 사건 선행처분인 공인중개사 업무정지처분은 일정 기간 중개업무를 하지 못하도록 하는 처분인 반면, 후행처분인 이 사건 처분은 위와 같은 업무정지처분에 따른 업무정지기간 중에 중개업무를 하였다는 별개의 처분사유를 근거로 중개사무소의 개설등록을 취소하는 처분이다. 비록 이 사건 처분이 업무정지처분을 전제로 하지만, 양 처분은 그 내용과 효과를 달리하는 독립된 행정처분으로서, 서로 결합하여 1개의 법률효과를 완성하는 때에 해당한다고 볼 수 없다. 따라서 원고는 선행처분이 당연무효가 아닌 이상 그 하자를 이유로 후행처분인 이 사건 처분의 효력을 다툴 수 없다. 또한 원고는 업무정지기간 중에 중개업무를 하여서는 안 된다는 것을 인식하고 있었던 점, 원고가 불복기간 내에 업무정지처분의 취소를 구하는 행정심판이나 행정소송을 제기하는 데에 특별히 어려움이 있었다고 인정할 만한 사정 또한 엿보이지 않는 점 등의 사정에 비추어 보면, 업무정지처분의 불가쟁력이나 구속력이 원고에게 수인한도를 넘는 가혹함을 가져오고 그 결과가 예측가능하지 않았던 경우에 해당한다고 볼 수도 없다.

(2) 도시ㆍ군계획시설결정과 실시계획인가(대법원 2017. 7. 18. 선고 2016두49938 판결)

도시ㆍ군계획시설결정과 실시계획인가는 도시ㆍ군계획시설사업을 위하여 이루어지는 단계적 행정절차에서 별도의 요건과 절차에 따라 별개의 법률효과를 발생시키는 독립적인 행정처분이다. 그러므로 선행처분인 도시ㆍ군계획시설결정에 하자가 있더라도 그것이 당연무효가 아닌 한 원칙적으로 후행처분인 실시계획인가에 승계되지 않는다.

(3) 진상규명위원회의 친일반민족행위자 결정처분과 독립유공자법 적용배제결정(대법원 2013. 3. 14. 선고 2012두6964 판결)

진상규명위원회가 甲의 친일반민족행위자 결정 사실을 통지하지 않아 乙은 후행처분이 있기 전까지 선행처분의 사실을 알지 못하였고, 후행처분인 지방보훈지청장의 독립유공자법 적용배제결정이 자신의 법률상 지위에 직접적인 영향을 미치는 행정처분이라고 생각했을 뿐, 통지를 받지도 않은 진상규명위원회의 친일반민족행위자 결정처분이 자신의 법률상 지위에 영향을 주는 독립된 행정처분이라고 생각하기는 쉽지 않았을 것으로 보여, 乙이 선행처분에 대하여 일제강점하 반민족행위 진상규명에 관한 특별법에 의한 이의신청절차를 밟거나 후행처분에 대한 것과 별개로 행정심판이나 행정소송을 제기하지 않았다고 하여 선행처분의 하자를 이유로 후행처분의 효력을 다툴 수 없게 하는 것은 乙에게 수인한도를 넘는 불이익을 주고 그 결과가 乙에게 예측가능한 것이라고 할 수 없어 선행처분의 후행처분에 대한 구속력을 인정할 수 없으므로 선행처분의 위법을 이유로 후행처분의 효력을 다툴 수 있다.

(4) 정식이사 취임승인취소처분 및 선행 임시이사 선임처분과 후행 임시이사 선임처분(대법원 2007. 7. 19. 선고 2006두19297 전원합의체 판결)

임시이사 선임처분에 대하여 취소를 구하는 소송의 계속 중 임기만료 등의 사유로 새로운 임시이사들로 교체된 경우, 선행 임시이사 선임처분의 효과가 소멸하였다는 이유로 그 취소를 구할 법률상 이익이 없다고 보게 되면, 원래의 정식이사들로서는 계속 중인 소를 취하하고 후행 임시이사 선임처분을 별개의 소로 다툴 수밖에 없게 되며, 그 별소 진행 도중 다시 임시이사가 교체되면 또 새로운 별소를 제기하여야 하는 등 무익한 처분과 소송이 반복될 가능성이 있으므로, 이러한 경우 법원이 선행 임시이사 선임처분의 취소를 구할 법률상 이익을 긍정하여 그 위법성 내지 하자의 존재를 판결로 명확히 해명하고 확인하여 준다면 위와 같은 구체적인 침해의 반복 위험을 방지할 수 있을 뿐 아니라, 후행 임시이사 선임처분의 효력을 다투는 소송에서 기판력에 의하여 최초 내지 선행 임시이사 선임처분의 위법성을 다투지 못하게 함으로써 그 선임처분을 전제로 이루어진 후행 임시이사 선임처분의 효력을 쉽게 배제할 수 있어 국민의 권리구제에 도움이 된다. 그러므로 취임승인이 취소된 학교법인의 정식이사들로서는 그 취임승인취소처분 및 임시이사 선임처분에 대한 각 취소를 구할 법률상 이익이 있고, 나아가 선행 임시이사 선임처분의 취소를 구하는 소송 도중에 선행 임시이사가 후행 임시이사로 교체되었다고 하더라도 여전히 선행 임시이사 선임처분의 취소를 구할 법률상 이익이 있다.

(5) 보충역편입처분과 공익근무요원소집처분(대법원 2002. 12. 10. 선고 2001두5422 판결)

보충역편입처분 등의 병역처분은 구체적인 병역의무부과를 위한 전제로서 징병검사 결과 신체등위와 학력ㆍ연령 등 자질을 감안하여 역종을 부과하는 처분임에 반하여, 공익근무요원소집처분은 보충역편입처분을 받은 공익근무요원소집대상자에게 기초적 군사훈련과 구체적인 복무기관 및 복무분야를 정한 공익근무요원으로서의 복무를 명하는 구체적인 행정처분이므로, 위 두 처분은 후자의 처분이 전자의 처분을 전제로 하는 것이기는 하나 각각 단계적으로 별개의 법률효과를 발생하는 독립된 행정처분이라고 할 것이므로, 따라서 보충역편입처분의 기초가 되는 신체등위 판정에 잘못이 있다는 이유로 이를 다투기 위하여는 신체등위 판정을 기초로 한 보충역편입처분에 대하여 쟁송을 제기하여야 할 것이며, 그 처분을 다투지 아니하여 이미 불가쟁력이 생겨 그 효력을 다툴 수 없게 된 경우에는, 병역처분변경신청에 의하는 경우는 별론으로 하고, 보충역편입처분에 하자가 있다고 할지라도 그것이 당연무효라고 볼만한 특단의 사정이 없는 한 그 위법을 이유로 공익근무요원소집처분의 효력을 다툴 수 없다.

(6) 계고처분과 대집행영장발부통보처분(대법원 1996. 2. 9. 선고 95누12507 판결)

대집행의 계고, 대집행영장에 의한 통지, 대집행의 실행, 대집행에 요한 비용의 납부명령 등은 타인이 대신하여 행할 수 있는 행정의무의 이행을 의무자의 비용부담하에 확보하고자 하는, 동일한 행정목적을 달성하기 위하여 단계적인 일련의 절차로 연속하여 행하여지는 것으로서, 서로 결합하여 하나의 법률효과를 발생시키는 것이므로, 선행처분인 계고처분이 하자가 있는 위법한 처분이라면, 비록 그 하자가 중대하고도 명백한 것이 아니어서 당연무효의 처분이라고 볼 수 없고, 행정소송으로 효력이 다투어지지도 아니하여 이미 불가쟁력이 생겼으며, 후행처분인 대집행영장 발부 통보처분 자체에는 아무런 하자가 없다고 하더라도, 후행처분인 대집행영장발부통보처분의 취소를 청구하는 소송에서 청구원인으로 선행처분인 계고처분이 위법한 것이기 때문에 그 계고처분을 전제로 행하여진 대집행영장발부통보처분도 위법한 것이라는 주장을 할 수 있다.

다. 조세나 부담금의 경우

(1) 양 처분이 조세 관련 처분인 경우

대법원 2012. 1. 26. 선고 2009두14439 판결은 과세관청의 소득처분과 그에 따른 소득금액변동통지가 있는 경우, 후행처분인 징수처분에 대한 항고소송에서 징수처분 고유의 하자가 아닌 소득세 납세의무 자체에 관하여 다툴 수 있는지 여부가 쟁점이 된 사안에서, ‘과세관청의 소득처분과 그에 따른 소득금액변동통지가 있는 경우 원천징수의무자인 법인은 소득금액변동통지서를 받은 날에 그 통지서에 기재된 소득의 귀속자에게 당해 소득금액을 지급한 것으로 의제되어 그때 원천징수하는 소득세의 납세의무가 성립함과 동시에 확정되므로 소득금액변동통지는 원천징수의무자인 법인의 납세의무에 직접 영향을 미치는 과세관청의 행위로서 항고소송의 대상이 된다(대법원 2006. 4. 20. 선고 2002두1878 전원합의체 판결). 그리고 원천징수의무자인 법인이 원천징수하는 소득세의 납세의무를 이행하지 아니함에 따라 과세관청이 하는 납세고지는 확정된 세액의 납부를 명하는 징수처분에 해당하므로 선행처분인 소득금액변동통지에 하자가 존재하더라도 그 하자가 당연무효 사유에 해당하지 않는 한 후행처분인 징수처분에 그대로 승계되지 아니한다. 따라서 과세관청의 소득처분과 그에 따른 소득금액변동통지가 있는 경우 원천징수하는 소득세의 납세의무에 관하여는 이를 확정하는 소득금액변동통지에 대한 항고소송에서 다투어야 하고 그 소득금액변동통지가 당연무효가 아닌 한 징수처분에 대한 항고소송에서 이를 다툴 수는 없다.’라고 판시하였다.

(2) 개별공시지가결정과 후행처분의 경우

대법원은 개별공시지가결정과 후행처분의 관계에 대하여, 후행처분을 다투면서 선행처분인 개별공시지가결정의 위법성을 독립된 위법사유로 주장할 수 있다는 일관된 입장을 취하고 있다.

즉, 대법원은 개별공시지가결정에 대한 재조사 청구에 따른 감액조정에 대하여 더이상 불복하지 아니한 경우에는, 이를 기초로 한 양도소득세부과처분 취소소송에서 다시 개별공시지가결정의 위법을 당해 과세처분의 위법사유로 주장할 수 없다고 하였으나(대법원 1998. 3. 13. 선고 96누6059 판결), 개발부담금 정산에 따라 변경된 개발부담금부과처분의 취소를 구하는 소송에서 개별공시지가결정의 위법사유를 독립된 불복사유로 주장할 수 있다고 하였고(대법원 1997. 4. 11. 선고 96누9096 판결), 개별공시지가의 결정에 위법이 있는 경우에는 그 자체를 행정소송의 대상이 되는 행정처분으로 보아 그 위법 여부를 다툴 수 있음은 물론, 개별공시지가를 기초로 한 과세처분 등 후행처분에서 개별공시지가결정의 위법을 주장할 수 없도록 하는 것은 수인한도를 넘는 불이익을 강요하는 것으로서 국민의 재산권과 재판받을 권리를 보장한 헌법의 이념에도 부합하는 것이 아니라고 할 것이므로, 이를 기초로 과세표준을 산정한 과세처분의 취소를 구하는 조세소송에서도 그 개별공시지가결정의 위법을 독립된 쟁송사유로 주장할 수 있다고 하였다(대법원 1994. 1. 25. 선고 93누8542 판결, 대법원 1994. 3. 8. 선고 93누22524 판결, 대법원 1994. 10. 7. 선고 93누15588 판결, 대법원 1996. 5. 14. 선고 93누10118 판결, 대법원 1996. 6. 25. 선고 93누17935 판결 등).

대법원은 그 이유를 아래와 같이 판시하고 있다. 즉, 개별공시지가결정은 이를 기초로 한 과세처분 등과는 별개의 독립된 처분으로서 서로 독립하여 별개의 법률효과를 목적으로 하는 것이나, 개별공시지가는 이를 토지소유자나 이해관계인에게 개별적으로 고지하도록 되어 있는 것이 아니어서 토지소유자 등이 개별공시지가결정 내용을 알고 있었다고 전제하기도 곤란할 뿐만 아니라 결정된 개별공시지가가 자신에게 유리하게 작용될 것인지 또는 불이익하게 작용될 것인지 여부를 쉽사리 예견할 수 있는 것도 아니며, 더욱이 장차 어떠한 과세처분 등 구체적인 불이익이 현실적으로 나타나게 되었을 경우에 비로소 권리구제의 길을 찾는 것이 우리 국민의 권리의식임을 감안하여 볼 때 토지소유자 등으로 하여금 결정된 개별공시지가를 기초로 하여 장차 과세처분 등이 이루어질 것에 대비하여 항상 토지의 가격을 주시하고 개별공시지가결정이 잘못된 경우 정해진 시정절차를 통하여 이를 시정하도록 요구하는 것은 부당하게 높은 주의의무를 지우는 것이라고 아니할 수 없고, 위법한 개별공시지가결정에 대하여 그 정해진 시정절차를 통하여 시정하도록 요구하지 아니하였다는 이유로 위법한 개별공시지가를 기초로 한 과세처분 등 후행 행정처분에서 개별공시지가결정의 위법을 주장할 수 없도록 하는 것은 수인한도를 넘는 불이익을 강요하는 것으로서 국민의 재산권과 재판받을 권리를 보장한 헌법의 이념에도 부합하는 것이 아니라는 것이다(대법원 1994. 1. 25. 선고 93누8542 판결).

(3) 표준지공시지가결정과 후행처분의 경우

대법원은 개별공시지가결정과 달리 표준지공시지가결정과 후행처분에 대해서는 선행처분인 표준지공시지가결정의 위법성을 후행처분의 위법사유로 주장할 수 없다는 입장을 취해 왔다.

즉, 대법원은 표준지로 선정된 토지의 공시지가에 대하여는 이의절차를 거쳐 처분청을 상대로 그 공시지가결정의 위법성을 다툴 수 있을 뿐 그러한 절차를 밟지 아니한 채 조세소송에서 그 공시지가결정의 위법성을 다툴 수는 없고(대법원 1995. 11. 10. 선고 93누16468 판결, 대법원 1997. 4. 11. 선고 96누8895 판결 등 참조), 개별토지가격에 대한 불복방법과는 달리 표준지의 공시지가에 대한 불복방법을 위와 같이 제한하고 있는 것은 표준지의 공시지가와 개별토지가격은 그 목적ㆍ대상ㆍ결정기관ㆍ결정절차ㆍ금액 등 여러 가지면에서 서로 다른 성질의 것이라는 점을 고려한 것이므로, 이러한 차이점에 근거하여 표준지의 공시지가에 대한 불복방법을 개별토지가격에 대한 불복방법과 달리 인정한다고 하여 그것이 헌법상 평등의 원칙, 재판권 보장의 원칙에 위반된다고 볼 수 없다고 판시하였다(대법원 1997. 9. 26. 선고 96누7649 판결).

그러다가 대법원 2008. 8. 21. 선고 2007두13845 판결은 수용보상금의 증액을 구하는 소송에서 선행처분으로서 그 수용대상 토지가격 산정의 기초가 된 비교표준지공시지가결정의 위법을 독립된 위법사유로 주장할 수 있는지 여부가 쟁점이 된 사안에서, ‘표준지공시지가결정은 이를 기초로 한 수용재결 등과는 별개의 독립된 처분으로서 서로 독립하여 별개의 법률효과를 목적으로 하는 것이나, 표준지공시지가는 이를 인근 토지의 소유자나 기타 이해관계인에게 개별적으로 고지하도록 되어 있는 것이 아니어서 인근 토지의 소유자 등이 표준지공시지가결정 내용을 알고 있었다고 전제하기가 곤란할 뿐만 아니라 결정된 표준지공시지가가 공시될 당시 보상금 산정의 기준이 되는 표준지의 인근 토지를 함께 공시하는 것이 아니어서 인근 토지 소유자는 보상금 산정의 기준이 되는 표준지가 어느 토지인지를 알 수 없으므로(더욱이 표준지공시지가가 공시된 이후 자기 토지가 수용되리라는 것을 알 수도 없다) 인근 토지 소유자가 표준지의 공시지가가 확정되기 전에 이를 다투는 것은 불가능하다. 더욱이 장차 어떠한 수용재결 등 구체적인 불이익이 현실적으로 나타나게 되었을 경우에 비로소 권리구제의 길을 찾는 것이 우리 국민의 권리의식임을 감안하여 볼 때 인근 토지소유자 등으로 하여금 결정된 표준지공시지가를 기초로 하여 장차 토지보상 등이 이루어질 것에 대비하여 항상 토지의 가격을 주시하고 표준지공시지가결정이 잘못된 경우 정해진 시정절차를 통하여 이를 시정하도록 요구하는 것은 부당하게 높은 주의의무를 지우는 것이라 아니할 수 없고, 위법한 표준지공시지가결정에 대하여 그 정해진 시정절차를 통하여 시정하도록 요구하지 아니하였다는 이유로 위법한 표준지공시지가를 기초로 한 수용재결 등 후행 행정처분에서 표준지공시지가결정의 위법을 주장할 수 없도록 하는 것은 수인한도를 넘는 불이익을 강요하는 것으로서 국민의 재산권과 재판받을 권리를 보장한 헌법의 이념에도 부합하는 것이 아니라고 할 것이다. 따라서 표준지공시지가결정에 위법이 있는 경우에는 그 자체를 행정소송의 대상이 되는 행정처분으로 보아 그 위법 여부를 다툴 수 있음은 물론, 수용보상금의 증액을 구하는 소송에서도 선행처분으로서 그 수용대상 토지가격 산정의 기초가 된 비교표준지공시지가결정의 위법을 독립된 사유로 주장할 수 있다.’라고 판시하였다.

위 대법원 2007두13845 판결은 조세 관련 판결이 아니라 수용보상금에 관한 판결이었지만, 판결 이유에서 명시적으로 “표준지공시지가결정에 위법이 있는 경우에는 그 자체를 행정소송의 대상이 되는 행정처분으로 보아 그 위법 여부를 다툴 수 있음은 물론, 수용보상금의 증액을 구하는 소송에서도 선행처분으로서 그 수용대상 토지가격 산정의 기초가 된 비교표준지공시지가결정의 위법을 독립된 사유로 주장할 수 있다.”라고 하였으므로, 학계와 실무계에서는 위 대법원 2007두13845 판결을 대법원이 국민의 권리구제를 확대하기 위하여 수인한도론을 확장ㆍ적용함으로써 기존의 태도를 변경한 판결로 이해하였다.1)

라. 대상 판결의 의의

대상 판결은 선행처분인 표준지공시지가결정 이후 이루어진 후행처분인 조세부과처분을 다투면서 선행처분인 표준지공시지가결정의 위법을 독립된 위법사유로 주장할 수 있는지 여부와 관련하여, 이를 허용하는 취지의 위 대법원 2007두13845 판결이 원용될 수 없다고 하면서, 후행처분인 조세부과처분 취소소송에서 선행처분인 표준지공시지가결정의 위법성을 다툴 수 없다는 종전 입장에 변함이 없다는 점을 명시적으로 확인해 준 데에 의미가 있다. 즉, 위 대법원 2007두13845 판결은 종전 판례를 변경한 것이 아니라는 것이다.

대상 판결에 대해서는 찬반 양론이 있다. 대상 판결에 반대하는 이유로는 ① 표준지공시지가결정의 처분성을 인정하는 취지가 국민의 권리구제를 도모하려는데 있음에도 하자의 승계를 부정하는 경우 오히려 권리구제의 실효성을 저해할 수 있다는 점, ② 대상 판결은 표준지공시지가결정에 대한 불복가능성이 있었음에도 절차를 거치지 않았다는 이유로 하자의 승계를 부인하였는바, 이는 판례의 수인한도론 법리를 사실상 무력하게 만들 수 있다는 점,2) ③ 표준지공시지가는 원칙적으로 표준지 소유자 등에게 개별 고지의 대상이 아니므로 표준지공시지가결정의 내용에 관한 현실적 인식가능성이 낮다는 점, ④ 표준지공시지가가 공시될 당시 개별공시지가나 과세처분 등의 기준이 되는 표준지의 인근 토지를 함께 공시하는 것은 아니므로, 일반적으로 토지 소유자는 과세처분, 보상금 산정의 기준이 되는 표준지의 공시지가가 확정되기 전에 다투는 것은 불가능한 점, ⑤ 표준지공시지가의 공시 당시 그 가액이 토지 소유자 등에게 불리하게 작용할지 여부를 쉽게 판단할 수 없고, 장래 과세처분에 대비하여 그 가액을 주시하도록 요구하는 것은 부당한 점, ⑥ 대상판결에서는 표준지공시지가결정이 개별공시지가결정의 성격을 함께 가지고 있고, 개별공시지가결정에 대하여는 일반적으로 하지의 승계가 인정되고 있는 점,3) ⑦ 표준지로 선정되지 않은 토지 소유자는 과세처분취소소송에서 불가쟁력이 발생한 개별공시지가의 하자에 대해 다툴 수 있음과 달리, 표준지로 선정된 토지 소유자는 표준지공시지가가 곧 개별공시지가로 간주됨에 따라 과세처분취소소송에서 불가쟁력이 발생한 공시지가에 대해 다툴 기회를 상실하게 되는데, 자신의 의사와 무관하게 표준지로 선정되었다는 우연한 사정에 따라 표준지로 선정된 토지 소유자는 표준지로 선정되지 않은 다른 토지 소유자에 비해 권리구제에 차별이 발생하는 것은 부당한 점, ⑧ 대법원 2008. 8. 21. 선고 2007두13845 판결에서 이미 위와 같은 측면을 고려하여 표준지공시지가의 위법성을 후속처분인 수용재결에서 주장할 수 있다고 본 점 등을 들고 있다.4)

한편, 대상 판결에 찬성하는 이유로는 ① 재산세는 매년 6월 1일을 과세기준일로 하여 그 소유자에게 반복적으로 부과되고, 그 토대가 재산의 공시지가가 됨은 일반적으로 알려져 있는 것으로 보이는 점, ② 특히 대상판결의 사안에서처럼 규모가 큰 재산을 취득함에 있어서는 재산세 등 세무 문제에 대해서도 검토가 이루어질 것으로 예상되는 점, ③ 대법원 2007두13845 판결은 표준지 인근 토지의 소유자가 수용보상금 소송에서 비교표준지로 선정된 토지의 공시지가를 다투는 사안인바, 그 소유자가 자신의 토지가 수용될 것인지, 인근지역의 어떤 토지가 비교표준지로 선정될 것인지 등 사전에 예측이 어려운 반면, 대상판결은 표준지로 선정된 토지의 소유자가 원고인 사안이므로 그 예측가능성에 있어 분명한 차이가 있는 점, ④ 표준지공시지가는 토지시장에 지가정보를 제공하고 일반적인 토지거래의 지표가 되며, 국가․지방자치단체 등이 그 업무와 관련하여 지가를 산정하거나 감정평가법인 등이 개별적으로 토지를 감정평가하는 경우에 기준이 되고, 개별공시지가를 결정․공시하는 경우에도 표준지공시지가를 기준으로 산정하여 매년 공시되고 있으며, 보통 1개의 표준지공시지가를 기준으로 인근에 있는 70여 필지의 개별공시지가가 결정되고 그에 따라 각종 세금이 부과되는바, 과세행정에 중대한 지장을 초래할 우려가 있다는 점,5) ⑤ 과세관청은 표준지공시지가를 결정한 행정청이 아니어서 소송과정에서 표준지공시지가결정의 적법성에 대한 충분한 주장․입증을 하기 어려운 경우가 많을 것이라는 점, ⑥ 특히 원고는 표준지인 이 사건 토지를 취득할 당시 표준지공시지가결정에 대한 이의기간이 도과하지 아니한 시점이었으므로, 소유자로서 이의신청 등을 통해 표준지공시지가결정에 대하여 다툴수 있는 기회도 있었는바, 이를 다투도록 기대하는 것이 불가능한 것을 요구하는 것이 아닌 점 등을 고려하면, 권리구제의 요청보다는 재산세 과세행정에 있어 법적 안정성의 요청이 더욱 크다는 점 등을 들고 있다.6)

그러나 ① 표준지공시지가결정과 개별공시지가결정은 동일하게 「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따라 이루어지는 처분으로서 양자 모두 후행처분인 조세부과처분의 선행처분이라는 점에서 차이가 없는데, 개별공시지가결정에 대해서는 수인한도론을 근거로 후행처분인 조세부과처분에서 그 위법성을 다툴 수 있다고 하면서 표준지공시지가결정에 대해서는 이를 다툴 수 없다고 하여 양자를 달리 취급할 특별한 이유가 없다는 점, ② 표준지로 선정된 토지에 대해서는 개별공시지가를 결정·공시하지 아니할 수 있고, 이 경우 표준지로 선정된 토지에 대하여는 해당 토지의 표준지공시지가를 개별공시지가로 본다는 점(「부동산 가격공시에 관한 법률」 제10조 제2항)에서 표준지의 경우에는 표준지공시지가가 개별공시지가의 성격을 함께 갖고 있는데, 위 다.의 (2)항에서 본 바와 같이 대법원은 개별공시지가결정의 경우 후행처분에서 선행처분인 개별공시지가결정을 다툴 수 있다는 입장을 취하고 있으므로 개별공시지가결정의 성격을 함께 갖고 있는 표준지공시지가결정에 대해서는 위 다.의 (2)항에서 본 법리가 동일하게 적용될 수 있다는 점, ③ 행정청의 행위를 쟁송대상인 처분으로 보는 것은 일반적으로 국민의 권리구제를 확대하기 위한 것인데, 후행처분인 조세소송에서 선행처분인 표준지공시지가결정을 다툴 수 없다고 한다면 이는 표준지공시지가결정을 처분으로 인정하는 것이 오히려 국민의 권리구제를 제한하는 결과가 되어 처분성을 인정하는 취지에도 반한다는 점, ④ 위 대법원 2007두13845 판결은 명시적으로 “표준지공시지가결정에 위법이 있는 경우에는 그 자체를 행정소송의 대상이 되는 행정처분으로 보아 그 위법 여부를 다툴 수 있음은 물론, 수용보상금의 증액을 구하는 소송에서도 선행처분으로서 그 수용대상 토지 가격 산정의 기초가 된 비교표준지공시지가결정의 위법을 독립된 사유로 주장할 수 있다”라고 판시하여 후행처분을 다투는 소송에서 선행처분인 표준지공시지가결정을 다투는 데에 아무런 제한을 두고 있지 아니한 점, ⑤ 어느 표준지공시지가결정이 위법하다는 확정판결이 있다고 하더라도 그 표준지와 관련된 토지의 소유자들이 해당 연도 재산세부과처분을 다투지 아니한 이상 재산세부과처분에 대해서는 경정청구가 허용되지 아니하고, 따라서 불복기간의 경과로 인하여 추가로 소송을 제기할 여지는 없으므로 선행처분인 표준지공시지가결정을 후행처분에서 다툴 수 있다고 하여 관련 사건이 폭증한다거나 과세행정에 중대한 지장을 초래한다고 볼 수 없다는 점에서 법적 안정성(행정법률 관계의 조속한 안정)을 침해한다고 보기 어려운 반면, 이를 허용하는 것은 행정의 적법성을 확보하고 국민의 권리구제에 더 도움이 된다는 점, ⑥ 표준지공시지가는 그 결정 이후 국민에게 재정적 부담을 주는 조세나 부담금부과처분 등에 적접적인 영향을 미친다는 점에서 다른 처분보다도 더 정확하고 적법하게 이루어져야 하므로 표준지공시지가결정에 대해서는 강한 사법적 통제가 요구되고, 그 결정이 위법하다면 가능한 이를 시정하는 것이 타당하다는 점 등을 종합하여 보면, 표준지공시지가결정에 대해서도 개별공시지가결정과 마찬가지로 수인한도론을 적용하여 후행처분에서 그 위법성을 다툴 수 있는 것으로 판례를 변경할 필요가 있다.

또한 전면적인 판례 변경 이전이라도 표준지의 소유자가 아닌 제3자에게 표준지공시지가결정이 잘못된 경우 정해진 시정절차를 통하여 이를 시정하도록 요구하는 것은 부당하게 높은 주의의무를 지우는 것이고, 그 시정을 요구하지 아니하였다는 이유로 위법한 표준지공시지가를 기초로 한 후행 행정처분에서 표준지공시지가결정의 위법을 주장할 수 없도록 하는 것은 수인한도를 넘는 불이익을 강요하는 것이라는 점에서 적어도 표준지의 소유자가 아닌 제3자에게는 선행처분인 표준지공시지가결정 이후 이루어진 후행처분인 조세부과처분을 다투면서 선행처분인 표준지공시지가결정의 위법을 독립된 위법사유로 다툴 수 있도록 허용할 필요가 있다.

[관련 설명]

1) 최계영, “표준지공시지가결정과 흠의 승계-대법원 2008. 8. 21. 선고 2007두13845 판결-”, 행정판례평선, 한국행정판례연구회(2016), 1211-1214면에서는 대상 판결이 표준지공시지가결정에 대해 현실적인 제소가능성이 없다는 점을 근거로 삼고 있는 이상, 후행처분이 개별공시지가결정이거나 과세처분인 경우에도 마찬가지의 법리(후행처분에서 독립된 위법사유로 주장 가능)가 적용될 것으로 예상된다고 하였다.
2) 송시강, “하자의 승계에 관한 법리의 재검토”, 행정법연구 제70호, 2023, 75면.
3) 신기선․양진모, “재산세부과처분 취소소송에서 표준지공시지가결정의 위법성은 다툴 수 없어”, 월간 조세 제410호, 조세통람사, 2022, 68면 ; 이중교, “부동산 공시가격의 과세상 활용과 권리구제”, 조세법연구 제28-2집. 한국세법학회, 2022, 307-308면.
4) 문중흠, “재산세 행정소송의 현황과 쟁점에 관한 소고 –대상판결: 대법원 2022. 5. 13. 선고 2018두50147 판결의 평석을 포함하여-”, 2023. 10. 20. 한국행정판례연구회 제390차 월례발표회 발표자료 42-43면.
5) 임영호, “하자 있는 표준지공시지가결정과 그에 대한 쟁송방법”, 인권과 정의 제378호, 대한변호사협회, 2008, 111면.
6) 문중흠, 앞의 논문, 44면.

[유철형 변호사 프로필]

△ 법무법인(유한) 태평양 변호사
△ 기재부 고문변호사
△ (사)한국국제조세협회 부이사장
△ (사)한국세무학회 부회장
△ (사)한국세법학회 감사
△ (사)한국지방세학회 부회장
△ 전 행안부 고문변호사
△ 전 행안부 지방세예규심사위원회 위원
△ 전 기재부 세제실 국세예규심사위원회 위원
△ 전 국세청 고문변호사
△ 전 대한변호사협회 부협회장
△ 전 서울지방변호사회 부회장
△ 전 (사)한국조세연구포럼 회장